上市公司会计监管——基于内部控制规范的视角

[摘 要]近10年间国内外上市公司提供虚检测会计信息的案件屡见不鲜,造成严重的信任危机,阻碍了市场经济的发展,无论是理论界还是实务界都希望通过完善会计监管来加强对上市公司的管理.随着2002年美国萨班斯法案的出台,更多的目光开始投向企业内部控制,我国在2008年发布了《企业内部控制基本规范》并率先在上市公司范围内执行.基于此,笔者采用规范研究方法,试图从内部控制学以及内部控制规范的角度来对上市公司会计监管提出一种新思路,通过论述将二者的关系明确,结合我国现阶段上市公司会计监管存在的问题,提出相应的改进与完善策略,使其更加适应我国市场经济体制环境,提高会计信息质量,保证投资者利益.

[关 键 词]上市公司；会计监管；内部控制；规范

doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2013.23.005

[中图分类号]F276.6[文献标识码]A[文章编号]1673-0194（2013）23-0011-03

1上市公司基于内部控制规范的会计监管：问题提出

会计监管被视为一种促使市场经济透明化的重要机制,通过国内外的实践证明,其作为一种制度安排,能够有效地遏制企业管理人员对会计信息的操纵,最大限度地维护投资者的切身利益.有效的会计监管是企业内部监管、政府监管和社会监管三位一体的综合体系,自从2002年美国萨班斯法案出台后,单从外部完成会计监管并不能从根本上避免会计信息失真现象的发生,所以更多的目光开始投向企业内部控制、监管机构内部控制层面.

内部控制与会计监管之间的既有差别,又有联系.差别主要体现在实施主体、作用客体和适用范围等方面.内部控制与会计监管又存在联系,两者不仅有共同的理论依据：委托—写作技巧理论,而且两者在目标上具有一致性.

内部控制与会计监管两者结合可以协调发展.首先,良好的控制环境会提高会计监管的效果.控制环境通常包括治理结构、组织结构、权责分配、企业文化等,这些要素对于会计监管的实施及其效果产生影响,可见,要发挥会计监管的作用,良好的内部控制环境必不可少.其次,强化内部控制能够降低会计监管成本.因为两者在目标上具有重合的部分,内部控制在保证企业目标实现的同时,也间接地实现了会计监管的目标.一方面,内部控制自身有效,外部会计监管就可以借用其工作成果；另一方面,会计监管可以根据内部控制的强弱进行划分,缩小范围分类进行监管,在提高效率的同时降低了成本.最后,有效的会计监管会促进内部控制的完善.会计监管的范围应延伸到内部控制,对于内部控制制度不健全的企业应予以惩罚,敦促企业将内部控制建设落到实处.

内部控制与会计监管是相辅相成的关系,欲发挥会计监管的作用,必先建立健全内部控制制度.如今,内部控制是会计监管发挥作用的制度基础和内部保证,上市公司会计监督的研究重点也开始转向内部控制.为了适应发展潮流,促进我国上市公司的健康发展,笔者在对会计监管和内部控制界定和理解的基础上,对“基于内部控制规范的会计监管”予以界定：从《企业内部控制规范》的角度出发,结合内部控制的目标,对会计监管体系进行重构和补充,加强上市公司内部控制意识,建立严格的内部控制制度,从而从根本上解决会计信息失真的问题.

2上市公司基于内部控制规范的会计监管：现状研究

随着我国市场经济体制的不断发展,我国政府部门一直致力于加强和完善上市公司会计监管体系,而且取得了一定的成果.以下本文在总结发展情况的同时,主要对基于内部控制规范的会计监管存在的不足加以分析.

2.1公司治理结构问题

健全的公司治理结构是内部控制有效运行的保证,内部控制处于公司治理结构设定的大环境之下,同时公司治理又是内部控制的一个方面.虽然我国《公司法》对于公司治理结构有一定的约束,但在实际操作中仍存在一定的问题.

2.1.1股权结构不合理,董事会功能难以发挥

一方面,我国上市公司存在“一股独大”的情况,股权过于集中化,这样会使股东大会、董事会、监事会、经理层之间缺乏制衡,拥有绝对或者相对控股权的大股东为了追求自身利益,易采取不正当的行为侵害中小股东的利益.另一方面,上市公司中在经理层担任职务的董事比率偏高,甚至很多上市公司的董事长兼任总经理,董事会与经理层之间制衡机制失效,蓄意操纵盈余及查重行为的发生不足为奇.

2.1.2监事会作用有限

监事会作为公司治理结构中专门从事监督的机构,负责对董事会和经理的行为进行监控,防止他们损害公司的利益.现阶段我国上市公司监事会存在诸多不合理的方面,如监事会规模偏小、组成人员来源于企业内部,与被监督对象有上下级关系,受内部人控制；监事会仅有部分监督权,无控制权和战略决策权；对监事会激励不足；监事会成员专业知识结构不合理、素质不高等.这些因素使得监事会流于形式,不能真正发挥作用.

2.1.3内部审计形同虚设

内部审计制度是公司治理的重要组成部分,内部审计部门是执行会计监管的重要职能部门,通过内部审计,可以对上市公司的会计工作加以检查.但是从目前来看,我国上市公司内部审计工作未得到执行.一些上市公司不注重内部审计部门的组建,内部审计制度不健全,业务不规范；一些上市公司内部审计独立性较差,受企业内部的限制较多.除此之外,内部审计的定位矛盾,《审计署关于内部审计工作的规定》中将内部审计作为企业管理的内部机构,独立行使监管职能；《审计法》则规定,内部审计作为国家审计体系的一部分.这种矛盾使内部审计很难发挥应有作用.2.2企业组织结构、权责关系不明确

科学合理的组织结构会使内部会计监管效果优化,会使内部控制的一系列程序方法有效实施,保证会计资料真实完整.职责分配主要解决不相容职务的问题,通过职责划分,将各部门和人员之间相互牵制,防止舞弊和虚检测会计信息产生.我国现阶段一些上市公司,特别是国企改制的股份有限公司,仍然使用改制之前的管理模式,组织结构不合理,内部权责关系不明确.主要表现为：机构设置冗杂、臃肿；管理层次过多,具体职责分配出现重叠或缺失现象,各个层次之间混乱,向谁负责,向谁报告都不明确；官僚现象时有发生等.这些都会影响内部控制活动,进而影响会计监管.

2.3内部控制人文环境欠缺

2.3.1人力资源政策不完善

良好的人力资源政策,对激励员工工作、提高员工素质与开展会计监管有很大帮助.在我国由于人力资源政策不完善,使得会计信息失真进一步加剧.如管理层人员的选拔聘用机制,当前经理人市场不完善,大多数经理人是通过行政任命,而不是通过公开透明的市场机制,这就容易使经理人忽略企业的长远发展,更加注重自身利益,再加上受到的监督约束力小,违法机会成本小,一些经理人为了“业绩”操纵利润和粉饰报表.再如,会计人员的招聘制度存在缺陷,一方面容易造成内部人相互勾结,会计人员不能排除利益的干扰,提供虚检测信息；另一方面,会计人员的业务水平和职业道德并不能满足工作的需要,造成会计数据和会计信息不可靠.

2.3.2企业文化缺失

“企业文化是一种企业的经营理念、经营制度依存于企业而存在的价值观念的集合.”它引导着全体员工的价值取向和思维方式,特别是高层管理人员和会计人员的参与,能够有效地解决公司治理和会计信息失真的问题.

我国《企业内部控制基本规范》对文化建设方面做出了相应规定,但是我国上市公司企业文化建设起步较晚,对于企业文化重视不够等原因使得企业文化仍处于缺失的状态.具体来说,高层管理者没有内部控制思想,缺乏风险意识,内部控制建设滞后；管理者存在短视行为,职业道德缺乏,会计人员责任意识差,缺乏使命感；监督主体意识淡薄,自律能力差,唯命是从.

2.4外部监管部门存在缺陷

我国现阶段政府监管部门有财政部、审计署、税务总局、人民银行、证监会等部门,主要各监管部门自成体系,缺乏主动协调配合,有时会出现职责的重叠与缺失,导致会计监管没有形成合力、监管能力大打折扣.特别是各政府部门在制定措施、政策时,由于各主体出发点和期望不同,往往造成各部门争相出台规定,导致各项法规缺乏内在一致性,不利于对上市公司对外披露信息进行监管.

3上市公司基于内部控制规范的会计监管：完善思考

内部控制规范要求的是建立有效的机制来监督内部运行,加强风险管理,以实现最终的目标.通过前文的论述可知,在我国现有的会计监管体系下,上市公司会计监管应顺势转向企业内部运行机制.因此,笔者希望通过对基于内部控制规范的会计监管探讨考,提出可供参考的建议,以实现防止会计信息失真这样的阶段性目标,进而实现企业实现现代化管理,从根本上保证相关者利益,提高监管效率这样的总体目标.

3.1完善公司治理结构

内部治理是企业内部监督的重要环节,是内部控制环境的要素之一,所以笔者就内部治理提出以下几点建议.

3.1.1优化股权结构

我国上市公司存在“一股独大”的问题,这是公司治理中的关键问题.首先,对于国有经济,要根据国家的统一部署,逐步减少国有股的比例,发挥多元持股的优越性.上市公司可通过可转换债券、股份回购等金融工具,扩充流通股的比例,在保证国家对国有企业控制的前提下,促进国有股法人股的上市流通,实现上市公司股权结构的优化.其次,在形成多元股权结构的同时,促进各股东参与公司治理和参加股东大会,强化对董事会和经理层的控制,尤其针对操纵会计信息的行为.最后,培育发展机构投资者也有利于改善上市公司股权高度集中的局面.机构投资者可以将众多小股东的资本集中起来,增强实力,从而保护中小股东的合法利益,促使管理层披露可靠信息.

3.1.2强化董事会、监事会的功能

强化董事会的监管功能可增加董事会独立董事的比重.首先要规范独立董事的选聘制度,明确大股东和中小股东对独立董事的推选比例,保证中小股东提名的独立董事不受大股东影响的表决制度.其次,对于独立董事的任职资格,应考虑其管理背景、专业背景,选择那些有精力、有能力且经济上没有“后顾之忧”,人格上具有高度的责任感的人员担任.再次,要充分考虑对于独立董事的约束机制,如信誉机制.最后,健全独立董事的激励机制,如建立独立董事基金,给予独立董事适当的津贴等.

加强监事会建设,以保证其能独立、有效地对公司财务和董事会、经理层执行职务的行为进行监督.第一,监事会应真正由股东大会选出,对股东大会负责,监事会的报酬和其他福利应由股东大会决定,不受董事会或经理层干预.第二,扩大监事会的规模,降低内部成员的比重,吸收控股股东以外的其他所有利益相关者的代表参加,如银行、国家审计机关、中小股东等,使监事会成为其他利益相关者监督董事会和经理层各种操纵行为的主体.第三,赋予监事会更大的监督、弹劾、罢免、起诉的权利,还可赋予监事会与审计委员会内外部审计人员的选择权.

3.1.3加强内部审计的地位

首先要加强对内部审计的认识,以建立现代企业制度为契机,为建立科学、有效的内部审计体系创造良好的外部环境.其次,内部审计机构设置应层次分明,在董事会下设的审计委员会领导内审部门,内审部门应完善财务审计,兼顾经营审计、合规审计等.最后,加强审计队伍建设,提高业务素质,定期对审计人员进行培训和专业考核,加强与社会审计的交流合作.

3.2设置科学合理、职责明确的组织机构

企业应结合经营目标、职能划分和管理要求,根据自身特点设置内部机构,明确职能部门、分支机构和基层作业单位的职责权限.例如,为解决组织机构臃肿、管理层次多的问题,可重新构建以业务流程为中心、扁平化的组织结构；再如,注重内部牵制,不相容职务相分离,会计信息应增加复核审批等程序,实行岗位轮换制,对关键岗位应轮换频繁一些.

3.3加强企业文化建设,提高会计人员素质

在企业文化建设中,高层管理者处于关键地位,应具备高尚的道德品质、先进的管理理念和勇于创新的精神,对各项新制度有着敏锐的洞察力,对内部控制、公司治理等予以足够重视.

提高会计人员素质,包括提高业务素质和职业道德素质,建立严格的聘用体制,提供多渠道的后续培训,建立定期考核机制,以适应会计业务的不断发展.

3.4加强对监管者的监管

对于政府部门的监管机构,也可借鉴内部控制,按照“部门优势,相应监管”的原则划分监管职能部门的职责和监管范围,使他们在各自领域发挥各自的优势,避免监管重叠或真空地带出现.可以以立法的形式明确各部门的责任和权限,对不相容的职责进行分离,如把财政部会计监管裁决者的角色分离,保留政策制定的功能；也可以考虑在全国人大常委会下设会计监管领导小组,协调各部门监管工作.

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