营业税改增值税会计

摘 要：2011年底国家公布了《营业税改征增值税试点方案》,开始了增值税全面取代营业税的改革,使“营改增”成为当前热门的财务话题,这一重大改革在短期内将会带来很多问题,不论是营业税纳税人还是增值税纳税人都将因为政策的变化受到不同程度的影响.本文将通过对营业税改增值税的概述,来分析营业税改增值税对企业会计的影响,及营业税改增值税后企业会计应注意的问题.

关 键 词：营业税；增值税；企业会计

“营改增”试点方案自2011年11月16日提出之后,就立即成为了理论界和实务界研究的热点,按照以往学者的观点,企业财务在一定程度上会受到营业税改增值税的影响.本文将就“营改增”对企业财务的影响和企业应注意的问题进行探究.

一、营业税改增值税概述

(一)营业税与增值税的区别

财政部税政司2013年1月23日公布数据显示,2012年营业税和增值税分别实现收入1.57万亿元和2.64万亿元,占年度税收总收入的15.6%和26.2%.作为我国主要的两个间接税,营业税和增值税均在流转环节纳税.两者区别如下表所示：

(二)营业税改征增值税的必要性

营业税和增值税在征税范围上相互补充.增值税自1994年税改起,开始在全国范围内推广,并在多年的实践当中产生了一定的积极作用,但是这种对不同行业征收不同税种的做法在市场经济日益发展的今天已经显现出了它的缺陷.

1.重复征税影响生产效率的提高

重复征税加重了企业的赋税压力,使生产要素不能自由地流向专业化的市场形成规模效应,从而影响社会生产效率的

提高.

营业税在每个流通环节都要对营业额全额征税,是重复征税的主要表现形式之一,所经环节越多,税负就越重.

例1.甲公司A产品售价100万元,由B、C两种自产原材料制成,适用5%的营业税税率,甲公司出售该产品时应该缴纳的营业税为5万元.但是如果在实际生产中,制造A产品使用的B、C原材料需要外购,售价分别为20万元和40万元,则在B、C原材料营业税税率也为5%的情况下,购进这两种原材料时,B、C原材料的生产商已分别缴纳过1万元和2万元的营业税,当甲公司出售A商品取得100万元的价款时,再缴纳5万元营业税.则8万元（1+2+5）就是A产品实际承担的税款,经计算,它8%的实际税率超出法定税率六成[（8÷100-5%）÷5%],这就是营业税下企业税负重的直观体现.

增值税则克服了重复征税的弊端,它只在有增值额的时候才征税,采用购进扣税法计算税额,非常巧妙地避免了重复征税.

例2.承前例,检测定甲公司为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%,购进B、C原材料时,分别产生进项税3.4万元和6.8万元,在甲公司售出A产品时,100万元的售价形成17万元销项税,最终甲公司需纳税的金额仅为6.8万元[100×17%-（3.4+6.8）],A产品的实际税负为17万元（3.4+6.8+6.8）,实际税率为17%,与法定税率相同.

2.两税并行不利于改善税收管理

限于营业税与增值税的划分,增值税一般纳税人购入的商品和应税劳务中来源于营业税纳税人的部分,因营业税纳税人不能开具增值税专用,而致使相应的进项不能从当月销项中扣除,从而切断了完整的增值税抵扣链条,影响税收管理的效率.

3.新型生产经营模式导致两税界限不清

新的生产经营模式不断涌现,比如兼营和混合销售等,使企业对商品和怎么写作适用税种的选择变得越来越困难,营业税和增值税的界限也变的越来越模糊.

4.不利于怎么写作业发展

目前,增值税已经在全球大多数国家取代了营业税,并且实行出口货物退（免）税政策.反观我国怎么写作业,由于税款不能从出口价中扣除,竞争优势十分微弱.

基于以上因素,“营改增”改革能够促进税收体系的完善,克服重复征税的缺陷,缓解企业税上压力,推动社会分工协作和市场细分的进程,是社会发展的必然趋势.

(三)营业税改增值税的基本内容

改革试点的主要内容是,在现行增值税17%和13%两档税率的基础上,新增设11%和6%两档低税率,交通运输业适用11%的税率,研发和技术怎么写作、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代怎么写作业适用6%的税率；试点纳税人原享受的技术转让等营业税减免税政策,调整为增值税免税或即征即退；现行增值税一般纳税人向试点纳税人购写怎么写作,可抵扣进项税额；试点纳税人原适用的营业税差额征税政策,试点期间可以延续；原归属试点地区的营业税收入,改征增值税后仍归属试点地区.

二、营业税改增值税对企业会计的影响

(一)营业税改增值税对账务处理的影响

“营改增”对企业账务处理的影响主要表现为改税前后会计科目设置和会计核算的变化.

1.会计科目设置的变化

（1）征收营业税时会计科目的设置

企业承担的营业税主要通过“应交税费——应交营业税”和“营业税金及附加”科目核算.

（2）“营改增”后会计科目设置的调整

以“应交税费——应交增值税”类科目取代原有的“应交税费——应交营业税”类会计科目,并加设了三个新的科目,即“营改增抵减的销项税”和“减免税款”两个“应交税费——应交增值税”的科目,以及“应交税费”科目的一个二级明细科目“增值税留抵税额”.

2.会计核算的变化

（1）征收营业税时的会计核算

在营业税模式下,企业应该缴纳的营业税平行计入“应交税费——应交营业税”和“营业税金及附加”科目.

（2）改征增值税后的会计核算

改征增值税之后,企业应该缴纳的增值税款通过“应交税费——应交增值税”类科目核算.对于新设立的三个科目,企业接受非试点纳税人提供的应税怎么写作支付的价款按规定可以从销售额中扣除的,由该价款滋生出的销项税额,计入“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目.允许从增值税应纳税额中全额抵减的一般纳税人支付的第一次购写增值税税控专用设备和缴纳技术维护费的费用,计入“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目.在试点开始之前,兼营应税怎么写作的试点地区原一般纳税人按规定不得从应税怎么写作的销项税额中抵扣的增值税留抵税额,计入“应交税费——增值税留抵税额”科目,按照允许抵扣的金额在允许抵扣时,再从该科目转出.（3）“营改增”会计核算应用举例

(二)营业税改增值税对财务报表的影响

受“营改增”影响的企业报表主要是企业资产负债表、利润表和流量表.

1.对企业资产负债表的影响

固定资产是企业资产的重要组成部分,资产负债表中的总资产结构会随着固定资产价值的变动而相应变化,同时,固定资产原值、应交税费和累计折旧等资产负债表项目也会随之变动.“营改增”之前,外购固定资产的入账价值包括了购进时的增值税.而在增值税取代营业税之后,由于外购固定资产中所包含的增值税可以从固定资产原值中扣除,这样固定资产原始的入账价值就会减少,累计折旧也会随之减少,又由于营业税不复存在且外购固定资产的进项税可以抵扣,应交税费的期末余额也会减少.根据以上分析可以得知,资产负债表左半部分的资产和右上部分的负债期末的金额都会降低,但流动资产与流动负债的比例却提高了.

2.对企业利润表的影响

在征收营业税的情况下,收入以含税价入账,缴纳营业税时,收入中包含的税款作为税基的一部分,营业税和以其为基础计算出的城建税及教育费附加计入“营业税金及附加”,并可以从收入中扣除,进而能够减少企业的所得税费用.而在缴纳增值税的情况下,以不含税的收入入账并以此作为增值税的税基,收入减少,同时增值税也不再对所得税费用产生抵减,但以增值税为基础计算出的城建税及教育费附加计入“营业税金及附加”仍会抵减所得税费用.此外,增值税下成本要进行价税分离,分成不含税营业成本和可以抵扣的增值税进项,成本也降低了.改革前后,随着收入、成本费用的变动,营业利润、利润总额也会发生变化,进而引起所得税费用的变化,最终带来净利润的改变.

例5.试点地区增值税一般纳税人戊运输公司.2012年取得境内客运含税总收入100万元,支付给试点地区联营运输企业运费20万元（含税）,并取得了专用.营业税税率3%,城建税税率7%,教育费附加费率3%,增值税税率11%,所得税税率为25%.

3.对企业流量表的影响

“营改增”之后,相关因素通过影响企业的经营活动、投资活动和筹资活动来影响企业的流量.

（1）对投资活动的影响

企业为了满足自身生产经营,需要支付价款来购置固定资产,表现为投资活动产生的流出量,鉴于增值税进项税额可以从销项税额中扣除,流出量相较营业税将会降低.

（2）对经营活动的影响

税改之后,企业成本费用降低,从而使经营活动产生的流量上升.收入降低,又会降低经营活动产生的流量.

（3）对筹资活动的影响

企业为了谋得发展而加大投资,增加融资力度.由于筹措借款和募集股权的影响,短期内,融资产生的流入会增大；长期看来,由于融资不会经常发生,加之伴随着扩大融资而增加的利息负担将会降低筹资活动产生的流量.

三、营业税改增值税后企业会计应注意的问题

(一)规范会计处理

1.加大财务人员培训学习力度

“营改增”尚处于试点实施阶段,随着试点工作的不断推进,有关政策、措施将会陆续出台,使改革更加有序、稳定和完善.为应对政策变化,企业应当强化财务人员对改革试点相关政策和税务知识的了解和应用,尤其是增值税专用的开具、认证、取得、抵扣等一系列环节的知识技能.通过学习培训,深刻领会改革试点的相关政策,充分利用国家给予的过渡性扶持政策,同时努力增强企业会计核算的效益与水平,积极建立健全账务资料的处理系统.

2.准确核算会计信息

准确有效的会计信息可以为企业“营改增”试点实施期间的财务管理工作提供详实有效的财务数据支撑.企业要仔细研读税改政策,明确所经营的业务是否属于改税之后增值税的征税范围以及所适用的税率,掌握进项税额在什么情况下可以抵扣.准确核算转出的进项税额、不同税率下的进项税额以及退还给购写方的增值税额.另外,试点企业要合理有效地细分自身经营的业务种类,对于“主营业务收入”和“其他业务收入”区分开展不同业务发生的销售额所对应的不同税率的销项税额进行明细核算.

(二)做好纳税筹划

所谓纳税筹划（TaxPlanning）,是指通过对涉税业务的事先筹划和安排,制作一整套完整的纳税操作方案,尽可能的获得“节税”的税收利益.在“营改增”试点期间,新旧制度有个转换的过程,很多具体的规定也都处在摸索之中,纳税筹划显得尤为重要.

1.选择纳税人的身份

计算出使两种身份纳税人实际税负相等的企业的增值率为27.27%.这也就是说,当企业获得了高于27.27%的增值率时,应该选择小规模纳税人身份；反之,选择一般纳税人身份.如果企业的增值率正好等于27.27%,则可以任意选定一种纳税人身份.

2.争取更多可抵进项

增值税凭票抵扣进项,更多地获取增值税专用可以增加企业的税款抵扣额度.例如,尽量选择可以开具增值税专用的合作伙伴,对于发生在月底的采购或者维修业务,尽可能在当月取得增值税专用,试点企业对于即将报废的机械设备提前报废,重新采购,而对于那些还没有进行税改又预计会纳入试点范围的企业,应争取在本地区实施试点后再进行固定资产的大批量采购.同时必须注意的是,企业虽能通过取得专用增加可抵进项,降低赋税压力,但若一味追求增值税而忽视了所购商品或怎么写作的质量和售价,同样会引起企业生产经营成本上升.所以可抵进项的获取不可盲目,否则得不偿失.

3.兼营不同税率业务分开核算

纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务,应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的,从高适用税率.为了减少不必要的税收负担,企业应分开核算兼营的不同税率业务.

总之,在营业税改增值税的背景下,我国很多企业将迎来更加广阔的发展空间,企业要结合自身实际情况,积极探索新政策下的发展策略,紧抓时机谋发展.