衍生金融工具对会计的影响

衍生金融工具本身并不具有任何价值,它的随着基础工具的变化而变化.衍生金融工具产品的设计形式灵活多样,不同企业可以根据其所持的衍生金融工具构造出种类繁多的品种.传统的金融交易在交易结束后即可计算盈亏,但是衍生金融工具的结算建立在未来某一时点来完成,很多情况下交易双方并不能完全洞察到市场发生变化的因素.衍生金融工具是一种具有高风险的业务,具有较强的技术操作性,需要操作者具有较丰富的专业知识,这就使得衍生金融工具的很多风险被隐藏起来.另外,衍生金融工具的交易集中在那些规模比较庞大的金融机构,从而能是风险出现集中,加大了金融危机的发生.衍生金融工具还具有财务杠杆作用.衍生金融工具要求投资者只缴纳了很少的初试投资后即可签订远期的大额合约,可见,交易在成交时将产生大量的收益.收益大风险也被成倍扩大,衍生金融工具的财务杠杆特性也就显现出来.

衍生金融工具的产生在很大程度上可以起到规避风险的作用.它主要通过将经济体系在运行中的风险集中到远期、期权、期货等衍生金融工具市场.其次,衍生金融工具的交易可以为投资人盈利.衍生金融工具的发明主要是为了规避风险,但也为投资人提供了一个套利的条件.第三,衍生金融工具是一项风险性投资.衍生金融工具的投资者并不是一般的投资者,他们追求的是衍生金融工具为他们带来的巨额利益.投资获利越大,所具有的风险就越大.但是衍生金融工具的产生增加了金融监管的难度.衍生金融工具作为一中金融市场中的新生事物,给金融监管带来了很大的挑战.金融机构一般主要是通过企业的财务报告来对企业的会计业务进行监管的,而目前的衍生金融工具在财务报告中是混合于其他会计项目中的,这在无形中加大了金融机构对企业的监管难度.同时,衍生金融工具具有结构复杂、自由灵活、缺乏透明度的特点,给金融机构正确把握衍生金融工具所蕴含的全部风险带来了困难.

衍生金融工具在带动会计发展的同时也给会计理论带来了巨大的影响和挑战.由于衍生金融工具伴随着全球金融市场的不断变化而不断产生出新的衍生金融工具,传统的会计核算并未对此进行恰当的处理.这必将导致会计信息的可信度在很大程度上受影响,致使企业在利用会计信息进行分析时出现困扰,从而影响企业的决策.（1）对历史成本原则的影响.在会计的确认和计量中,历史成本原则和权责发生制是一般原则.它们分别反映会计要素的入账价值和入账期间问题.衍生金融工具的产生和发展对这两个原则造成了较大的冲击.我国会计原理中对会计的计量做了明确的规定：以历史成本为基础来进行计量,要以实际发生的金额登记入账,一旦入账不允许做任何改动,当发生物价的波动时必须以计提准备金的方式来对账务进行调整.衍生金融工具只是一种合同,并没有实际发生交易,也就没有成本,只反映的是一种权利和义务.衍生金融工具的交易不同于基础金融工具的交易,并不是在某一时点上来完成的,而是经过了合同的签署、对冲、交割、换回投资的过程,这个过程将因交易的不同类型而无法确定其时间的长短.而衍生金融工具在交易期间市场是不断变化的,如果按照传统的计量方式仍采用历史成本计量,那么会计信息的真实性将大打折扣,这对企业的投资者进行正确的投资、决策将带来影响,不利于企业战略目标的实现.对衍生金融工具采用历史成本计量原则而产生漏洞最好的弥补方式是采取公允价值的计量方式.（2）对权责发生制的影响.会计原理中认为会计的确认标准必须建立在权责发生制的基础上,要求会计核算中必须确认当期的收入和支出,并不能反映未来的交易事项或业务.可见,无论企业采取权责发生制还是收付实现制,都是对已经发生的交易事项进行确认的,对于未来发生的交易事项不予确认.衍生金融工具正是反映未来的流量.而未来的流量受到诸多因素的影响,很可能是丰厚的报酬,更有可能是巨额的损失.这就需要企业通过递延收益或递延损失来确认.（3）对会计要素的影响.现代会计理论对会计要素做出了明确规定,资产和负债这两个要素主要是反应已经发生的,过去的交易或事项给企业带来的经济利益的流入或流出.衍生金融工具所涉及的是未来的交易,即使为企业带来了经济利益的流入和流出也在交易的时间和金额上存在不确定性.（4）对会计报告的影响.企业的财务会计在经过确认、计量、记录后的最终目标是向会计资料的使用者提供真实、可靠、合理的财务报告.当企业向外界公布自己的财务报告时,财务报告的内容必须能够全部揭示出对财务报告使用者进行决策时的经济信息.衍生金融工具在其产生的第一天就决定了它的自身特性,交易的频繁性、交易金额的庞大、交易的不定期等都预示着其蕴含着强大的财务风险.而这些风险并不能在资产负债表上体现,这是严重违背财务报告的披露原则的.这主要是由于传统的财务报告体系中并没有包含衍生金融工具这一交易事项,并不符合传统会计中对会计要素的规定很多企业将其视为“表外项目”.另外,目前我国通用的财务报告对于信息的揭示还存在着局限性,财务报告反映的只是货币化的信息,非货币化的信息无法得到真实的反应.针对这些问题,应对财务报告体系做一些调整,以此来解决衍生金融工具的影响.一方面,可以在报表数量上增加并编制适应衍生金融工具需要的报表,增加“第二资产负债表”,反应金融性经济业务,详尽的反应金融资产和负债.再例如：增加“衍生金融工具明细表”,详细记录、反应企业所持有的衍生金融工具的具体状况.另一方面,对会计报表的附注内容进行补充.充分披露衍生金融工具的情况说明.例如：针对衍生金融工具采取的会计处理方法、处理政策等.（5）对谨慎性原则的影响.谨慎性原则是会计核算的基本原则之一,衍生金融工具在确认损益时必须认真考虑到谨慎性原则.这主要是为了更好的将累计风险进行分散,加强对风险的监控,并及时对衍生金融风险进行防范与披露.但是,金融市场瞬息万变,目前的衍生金融工具风险处理方法并不能正确、及时的披露企业运用衍生金融工具是存在的风险,这不利于相关部门对金融市场的监督和管理.在利用谨慎性原则确认衍生金融工具的损益时,如果产生了收益可以在特定的时间里来确认,如果是损失则可以充分利用衍生金融工具风险程度的高低、风险系数、并结合交易保证金的数量来提取风险准备金.但是,在提取时,必须要考虑其他因素,尽量真实地反映企业在衍生金融工具方面的投资风险及相应的损益情况.应对衍生金融工具影响应采取的会计对策.（1）对资产、负债要素的定义重新定义.正因为衍生金融工具的出现对会计造成了影响,所以必须做出一些会计改革.首先,从更加广泛的意义上来对资产、负债要素进行重新定义.可以将限定于过去发生的交易或事项扩展到那些正在发生的、未来发生的交易或事项,这样就能够避免衍生金融工具对会计要素的影响而为企业带来的损失.（2）对会计确认标准进行重新确认.衍生金融工具在会计确认上采取的是“风险报酬分析法”,这种方法存在着诸多问题.由于衍生金融工具是一种确定交易双方在未来路某个时间对金融产品所拥有的权力或承担的义务而签订的合约,如果以权利和义务的控制权作为标准那么采用控制法就更为合理,更能是企业在实际操作中更为简便,同时还大大降低了企业在操作中出现的主观性.（3）增设以净额来确认衍生金融工具的专门会计科目.随着经济的发展,衍生金融工具的品种越来越繁杂,如果只是单设一个“衍生工具”科目来反映衍生金融工具的真实情况并不全面.为了全面的反应衍生金融工具的状况,可以将原有的“衍生工具”科目去掉,增设“衍生金融工具资产”、“衍生金融工具负债”这两个科目.这两个科目分别属于资产类和负债类.主要用来反映处于特定时点衍生金融工具的资产、负债情况.而且还可以在“衍生金融工具资产”科目下设立二级科目,分别用来反映期权、期货、远期、互换等.企业签署一项衍生金融工具的合约并确认为资产时就将其反映在借方.同样的方法也可以在“衍生金融工具负债”科目中使用.另外,可以设立“衍生金融工具风险准备金”科目用以抵减金融衍生工具项目.还可以在“投资收益”科目下分设“衍生金融工具损益”科目,体现企业使用金融工具是带来的损益.（4）对衍生金融工具的会计信息进行披露.传统的会计报表中对衍生金融工具的信息披露通常只是单一的文字信息描述,并未做出其他披露.财务报告的改革必须经历一个漫长的过程,为了保证衍生金融工具信息披露的完整性和真实性,对财务报告进行细化是十分具有可操作性的.可以增设一张“衍生金融工具明细表”,按照企业所持的衍生金融工具的目的进行划分,在此基础上再按照衍生金融工具的具体类别分别用来记录衍生金融工具的期初公允价值、名义公允价值、期末公允价值等的变动损益.另外,为了能够充分的显示出衍生金融工具所蕴含的风险,可以再财务报表附注中单设“衍生金融工具风险管理”来专门披露衍生金融工具存在的风险信息.

（编辑陈玲）