新会计准则下资产减值损失转回禁止性规定的

摘 要：《企业会计准则第8号——资产减值》规定：“资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回”.这一规定的提出有其存在的理由,也有值得推敲的地方.本文将从辩证的角度一分为二的论其合理性与不合理性.通过本文的思考,笔者认为应该允许资产减值损失在一定条件下予以转回.

关 键 词：资产减值损失；资产减值不得转回

中图分类号：F230文献标识码：A文章编号：1001-828X（2013）03-0-02

为了实现会计准则与国际接轨的目标,我国财政部在2006年2月办不了新企业会计准则.这一区别于旧准则的新硬性规定引发了大量的探讨,褒贬不一.同时,这一规定也是与国际会计准则不一致的.以下对这一问题作辩证性分析.

一、资产减值损失不得转回的合理性

(一)禁止资产减值损失转回,会有效的遏制企业利用减值准备调节利润

新准则的规定截断了企业调增利润的一条途径,有效的遏制了企业利用“资产减值”进行盈余管理,通过减值准备人为调节利润,粉饰业绩.同时,减少利润操纵行为,改善财务信息质量,保证上市公司退市机制实施的公平性.

(二)禁止资产减值损失转回,降低了人为因素对资产减值损失的影响

资产减值的计提转回的各个影响因素的判断都需要会计人员.而企业未来流量的预测非常困难,我国市场机制又不够完善,相关数据难以真实取得的情况下,对已确认的资产减值损失是否可以转回,会计人员很难做出准确判断.企业会计准则做出不允许转回资产减值损失的规定,减少了会计人员的职业判断,减少了主观因素对利润的影响,比较符合我国的国情.

二、资产减值损失不得转回的原因分析

(一)防止利用资产减值损失转回人为调节利润

资产减值的计提与转回历来是上市公司进行盈余管理的主要手段.在我国,有些上市公司通过资产减值准备的计提和冲回来操纵利润,在某一会计期间预先多计提资产减值准备,在以后时间内全部或部分冲回,以达到调控利润的目的.资产减值损失不得转回的规定就大大缩小了企业管理当局通过资产减值准备调控利润、粉饰财务报表的空间,有利于投资者作出正确的决策.

(二)减值转回操纵利润的动机各异

1.亏损公司的动机一些上市公司因为面临3年连续亏损将被退市的巨大压力,在表面上按照会计准则和制度来预计资产损失和计提减值准备.而实际上是在利用资产减值准备来操纵盈亏,在当年多计提减值准备,然后在下年度转回一部分减值准备就能“扭亏为盈”.

2.避亏公司的动机按照规定,企业应当定期或至少于资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象,并对各项资产损失计提减值准备,其本意是使上市公司遵循稳健性原则,将预期不能产生经济利益的资产剔除,并减少利润泡沫,但一些微利或濒临亏损边缘的公司不计提或少提,以避免当期的净亏损.

3.盈利公司的动机盈利上市公司也同样存在着有目的提取和转回减值准备的行为,因为当上市公司利润超常增长时,它会通过对以后各年计提减值准备的有计划地、严密地安排将部分会计收益予以递延,保证公司业绩增长的良好趋势,以向投资者传递公司长期盈利和正常发展的信息,增强投资者的信心,从而达到降低融资成本的目的.

(三)对资产减值损失转回正确判断难度大

判断资产减值损失能否转回,需要先判断资产是否存在减值恢复的迹象,再将资产的可收回金额与账面价值进行对比,以此确定.其中,资产发生减值主要依靠的就是可回收金额判断.可收回金额一般应根据资产未来流量的现值和公允价值减去处置费用后的净额这两者中较高的值来确定,当无法获得资产的公允价值时,就用未来流量的现值作为可收回金额.其确认和计量有较大难度,首先,对资产减值准备的计提应根据企业自身的实际情况来处理,人为因素较大；其次,由于我国经济市场还不成熟,市场的信息流通不完善,各种机制还不健全,使得对可收回金额的判断缺少充分的证据；法律法规的不健全,监管部门惩罚力度不够,使得查重“成本”低廉,大量企业敢于铤而走险.这些因素的共同作用导致了正确判断减值损失转回的难度加大,原本科学合理的减值转回机制没有发挥其积极方面的作用.

三、资产减值损失不得转回现实性问题

(一)并不能根本的解决问题

减值损失禁止转回的规定并未能完全封死上市公司操纵的主通道.坏账准备和存货跌价准备的计提与冲回成了上市公司利润操纵的主通道.新资产减值准则只关掉了固定资产和长崎股权投资减值准备转回操控利润的大门,企业人可以通过其他途径手段,上市公司未来财务信息失真的现象仍然存在.

(二)固定资产客观存在需要升值的情况

固定资产的减值除了受到更新换代、陈旧过时、物理性损坏等不可逆因素的影响外,还受到可逆因素的影响,如宏观经济的周期性波动、国家政策性调控、特定的固定资产市场的周期性波动等.当经济处于低迷期时,固定资产市场的波动会使其发生减值,这种减值会由于经济的复苏和固定资产的回升而得以恢复,具有可逆性.此外,不同类型的固定资产,其减值的类别也不同.房地产类的固定资产的减值一般属于临时性减值；而与技术进步有关的设备的减值一般属于永久性减值.所以资产减值损失不得转回的规定存在不合理处.

四、资产减值损失不得转回存在理论矛盾

(一)与资产的本质相矛盾

资产的定义为：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源.据定义可知我国对资产的确认以“未来经济利益”为关键字.所以,当资产的未来经济利益低于其账面价值时,应计提资产减值损失,若未来经济利益高于其账面价值时不转回已计提的资产减值损失,那么就违背了资产的本质.

（二）与决策有用观相矛盾“决策有用观”,即企业要提供对信息使用者决策有用的信息.若限制了资产减值损失的转回,企业的受限制的资产即使其可收回金额高于其账面价值或保持账面价值不变,但事实上使得财务报表上企业资产的价值被低估了,这可能会给决策者提供错误的信息,导致其做出错误的决策.

(三)与会计信息质量要求相矛盾

可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求,是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征.资产减值禁止转回不符合可靠性与可比性的基本信息质量要求,我国企业要走出去就需要同外国企业横向比较,而这一禁止性规定与国际会计准则规定是不一致的,损害了我国会计信息与国际会计信息的可比性.

(四)与会计准则本身制定的初衷相矛盾

新准则推出的初衷在于我国的会计准则与国际趋同,提高会计信息质量,规范我国会计行为.但国际会计准则中明确包括除存货、建造合同形成的资产、递延所得税资产、雇员福利形成的资产和包括在《国际会计准则第32号金融工具披露和列报》范围内的资产以外的所有资产的减值损失允许转回.这与我国的禁令截然相反.

五、完善资产减值损失的思考与建议

资产减值损失不予转回的规定,虽然在一定程度上压缩了盈余管理空间,但是在采取了相关措施后,准予转回的规定亦可达到同样的目的,同时可提高会计信息的相关性,给投资者提供决策有用的信息.

(一)有条件的允许转回

对长期资产减值损失不能采用一刀切的做法,而应根据实际情况有条件的允许转回,可以对减值迹象恢复的标准作出统一规定,并采用严格的措施来限制企业利用计提减值准备来人为调节利润,并在附注中对资产减值消失的原因、环境、可收回金额计算的标准进行披露.

(二)提高会计人员素质

会计人员的人为因素在减值准备的衡量中发挥着极重要的作用,因此会计人员的素质也就显得至关重要.会计人员应当保证会计信息的真实、可靠,对需要反映的经济业务的判断和表达,应该基于客观的立场,以客观事实为依据,实事求是,严格做到“有所为有所不为”,加强会计人员的职业道德建设与自律管理.

同时,会计人员具有一定的分析判断能力,较好的专业知识也很重要.只有这样,会计人员才能为正确计提资产减值准备和转回打下良好的基础.而目前我国会计人员素质偏低,职业判断能力不强.这就需要完善会计人员的继续教育制度,对会计人员进行准则培训,进行相关的专业业务培训和技术指导.

(三)健全资产信息市场与交易市场

企业是根据外部和内部的信息来估计其资产是否存在减值迹象的,资产减值问题的关键是确定资产的公允价值,但公允价值很难保证,就是相同的资产,在市场中也会有不同的,同时合同协议的公允性也很难保证.因此健全资产信息市场和交易市场是确定资产价位的重要方面.而目前我国的资产交易市场还不够完善透明,从而是资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础.因此,必须进一步健全和发展市场,使资产减值的确认和计量有较为客观的依据,同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性.

(四)加强审计的监督作用

虽然岂可会计准则对资产减值损失的计提做出了明确的规定,但受利益的驱动,仍会有一些企业把它当成调控企业利润的手段,所以就需要强化企业的内部控制制度和外部审计的监督作用,这就需要审计人员对企业资产减值损失计提与转回是否合理、披露是否充分做出客观公正的判断,并对资产减值损失的变化进行纵向和横向的比较分析,以利于及时发现被审计的单位有无利用资产减值损失调控利润的做法.