作业成本法在B2C电子商务企业中的应用

一、作业成本法概念与特点

作业成本法的理论研究,最早由美国会计学家埃里克·科勒教授提出,20世纪70年代,美国哈佛大学青年学者RobertS.Kaptan和RobinCooper发表了大量与作业成本法相关的论文和专著,并率先把这种成本计算方法于1988年简称为ABC（Activity-basedcosting）.作业成本法是以作业为核心,将成本动因划分为资源动因和作业动因,首先根据资源动因,即企业生产经营活动中所耗用的资源,将企业的生产经营活动划分为不同的作业,并将各个作业所耗费的资源分别归集到作业成本库,然后根据作业动因,将作业成本库中的成本分配给计算对象（产品和怎么写作）的一种成本计算方法.一般来说,企业的成本由直接材料、直接人工和制造费用三部分组成,作业成本法和传统的成本计算方法的区别体现在对制造费用的分配上,传统的成本计算方法是将制造费用按照单一的人工工时或机器工时进行分配,但是随着生产自动化程度的提高、产品功能种类的多样化及产品附加值的提高,制造费用比重越来越高,技术、资金、研发、营销的成本正成为产品成本的主要构成,仅按照工时分配的粗放型计算方法已经无法准确反映产品的成本构成,反而会扭曲产品成本,最终导致企业决策错误.

作业成本法正是克服了传统成本的这一弊端,以生产经营活动中的各个作业为成本计算的核心和基本对象,依据产品消耗作业动因的多少分配作业成本库中的成本,从而保证产品成本包含生产经营活动所有环节发生的成本,使得为产品发生的相关研发、资本、营销费用都反应在成本里,能够为企业提供全面的成本信息,帮助企业更好地进行产品定价,从容应对外界的竞争.

也正是因为作业成本法的这一优点,20世纪90年始,作业成本法逐渐被应用于企业管理,成为企业进行成本控制的核心方法,同时,随着第三产业持续发展愿景的增强,作业成本法已经开始向怎么写作业扩展,尤其是金融行业,香港出口信用保证公司便是一成功案例（赵广辉,2000）,此外,黄晓兰（2006）、朱建敏（2007）均撰文介绍了作业成本法在商业企业中的应用,“商业企业普遍将为销售商品发生的运输费、仓储费、检验费等作为期间费用从当期总收入中扣除,无法了解每种商品的盈余,如果采用作业成本法,可以通过作业中心汇集所发生的完全成本,并将其分配到每种商品,每种商品的销售收入扣除其完全成本就可能得到每种商品的盈余情况,企业领导者据此可以判断是否销售这种商品”（鲁务顺,2003）.

可见,作业成本法能够完全反应为生产或者销售这种产品或商品所经过的所有环节的成本,即整个价值链上的成本,而不像传统成本核算方法那样仅局限于核算生产环节的成本,从而能够提供每种产品的完全成本信息,帮助决策者选择生产、销售、定价；同时,作业成本法还能提供各个作业耗用成本情况,通过对其追踪分析,可以消除“不增值作业”,改进“增值作业”,达到优化“价值链”的目的,为企业降低成本、减少浪费、提高经营效率及效益提供更多的优化方案.

二、B2C电子商务行业现状分析

B2C是英文Business-to-Customer（商家对顾客）的缩写,而其中文简称为“商对客”,是电子商务的一种模式,可以理解为零售商借助互联网向消费者开展线上销售活动,同样是网上商店,B2C与C2C的区别在于B2C的卖家是某一企业或者组织,有一定的规模且有自己的产品链或者供应商,现阶段,B2C商店按其出售的产品被划分为两类：一是综合商城：这类商店经营品种繁多,可以称为网上沃尔玛,典型的综合商城类B2C网店有1号店、有货等；二是垂直商店：这类商店的产品存在着更多的相似性,多属于同一品类,比如凡客诚品、当当网、京东商城等.

然而,随着竞争的加剧和消费者的需求多样化,近几年,各B2C网站纷纷扩充商品品类,垂直商店有向综合商城发展的趋势,也有网站开放平台,开始推进百货化,各网站均呈现出商品多品类的特征,所售商品丰富多彩,这也从侧面反映了B2C行业的繁荣.但大规模的销售业绩背后,B2C行业的电商不得不面对纷纷亏损的事实,行业内网站接连倒闭.B2C行业被打上了“高成本、低毛利、盈利无望”的标签,业内人士表示,B2C行业进入了“寒冬”,究其原因,主要有：

一是行业内竞争激烈,战频频上演.目前在行业内形成了一个共识：赚钱不是B2C网站的首要任务,争抢客户才是王道,而顾客又偏向于“写便宜”,所以各2C网站不惜牺牲毛利,主打低价策略,商品一降再降,逢年过节也不吝啬大规模的促销活动.

二是盲目扩大,投资加大.包括对产品品类的投资和运营费用的投资,其中运营费用的投资主要体现在营销费用上,各B2C网站都不惜花费大量的营销费用在各个媒介上投放广告,投放广告媒介之广、密度之密都达到了空前的程度,凡客诚品的广告费从2009年的2亿元增长为2011年的10亿元,巨额的广告投放也促使广告费一涨再涨,“一年内导航网站的广告费可以上涨10倍”.

由此可见,B2C行业的竞争加剧、营销开支的增加、毛利润的下滑,导致了它的亏损,而亏损又打击了投资者的热情,使得网站融资笔数减少,在没有盈利的情况下融资减少,久而久之B2C网站不得不面对资金链吃紧甚至断裂的危险,为了行业的持续发展,不少网站开始“保守过冬”,转变发展思路,逐渐采取消减广告开支、提高毛利、经营品牌的方式,更多地重视网站的“造血”能力,比如控制利润率、追求毛利润、关注账期管理、资金周转等.

三、作业成本法在B2C电子商务行业中应用的意义

为了行业的持续发展,B2C网站开始转变发展思路,不再采取“烧钱”、“赔本赚吆喝”的发展模式,开始把策略逐渐放在盈利上,从市场操作、商品选择上更加重视毛利,品牌选择也偏重毛利高的产品.而毛利的计算又牵扯到成本计算方法上,所以作业成本法在B2C行业中应用的意义体现在以下两点：第一,作业成本法与传统成本计算方法相比更关注产品的完全成本,能够提供更准确的成本信息,通过作业成本法,可以使某类商品的成本包括与之相关的采购、仓储、拣货、包装、运输及广告的费用,从而帮助管理者准确地计算此类商品的毛利,相应地可以更准确地选择出毛利较高需重点销售的产品,并有的放矢地针对高毛利的产品进行重点营销,提高广告推广的效益,减少B2C网站普遍大规模投放广告的盲目性.

第二,由于B2C网站大规模地扩张及经常性的促销活动,导致各网站对仓库的需求加大,而大规模高质量的仓库供给又有限,造成各个网站之间争夺仓库的竞争很激烈,如果采用作业成本法核算成本,将仓储和拣货作为一个作业,并将员工上架、拣货的时间作为作业动因,这样就可以对此作业进行重点分析、重点关注,依据作业时间设计相应的奖惩机制,激发员工的工作热情和创新,促使员工缩短作业时间,加快仓库中商品的流动,这样能在一定程度上缓解仓库的紧张,在各网站普遍面临资金紧张的情况下降低网站的运行费用,提高运行效率.

四、作业成本法在B2C电子商务行业中的应用

作业成本法的关键是作业的划分和成本分配对象的选择,由于B2C网站处于向综合商城发展的过程,销售的商品品类逐渐增多,且各网站也在逐渐侧重根据毛利的高低选择销售的商品品类,所以将商品的品类作为作业成本分配的对象,大体可以分为以下几类：食品类、服装类、家电类、数码产品类等,分类的深度和广度由各网站根据具体情况自行决定.

至于作业的划分,根据B2C网站的运作模式及特点,可以划分为以下几个作业：

运输作业,主要指网站向供应商采购商品后运输至仓库及将包装完的商品运至快递集散地的活动；

仓储作业,包括上货、员工根据订单拣货这两个活动；

拍照作业,由于电子商务销售商品渠道的特殊性,需要大量的拍摄工作将商品的照片上传至网站,所以将此单独作为一项作业；

包装作业,主要是将销售者已经下单的商品进行包装、贴地址标签的活动；

移动作业,包括商品从仓库门口到上架、包装完后至运输车的活动

快递作业,指快递员从快递集散地将商品送至消费者手中的活动.

推广作业,某一商品相关的推广活动.

各作业的划分如图1所示.

各作业的作业动因及原因分析可见表1.

五、作业成本法在B2C电子商务行业中应用的不足

随着竞争的加剧及各网站的大力推广,消费者的需求不断增长,为了改善消费者的购物体验,B2C电子商务行业采用了很多处理订单、仓储的先进技术和设备,可以说B2C行业同时也是一个技术密集型的行业,而作业动因中所需要的数据都可以通过现有的技术获得,这便为B2C行业采用作业成本法提供了技术支持,使作业成本法在这一行业应用有了可行性,同时作业成本法反映商品完全成本的优点正好满足B2C行业注重商品毛利信息的需求,这又使得B2C行业对作业成本法有了功能上的需求,能够得到网站管理者的支持,从而方便它的推广.

但是,本文可能存在以下局限：

一是简化了B2C行业运营的程序,现实中可能很复杂；

二是固然可以以商品的品类作为作业成本分配的对象,但是可能出现某些网站销售商品品类繁多,使得划分品类的工作量及统计作业动因的难度都加大.

综上所述,笔者希望通过本文的研究,为B2C行业持续发展提供成本核算方面的可能思路,也期望为作业成本法适应新经济形势、新行业方面的理论研究贡献一份力量.