企业所得税税务筹划

随着我国市场经济的深化,企业对税务筹划也有了进一步的认识.企业所得税作为我国的一大税种,在企业纳税活动中占有重要的地位,其纳税也有较大的筹划空间.本文拟从以下三个方面来探讨企业所得税的筹划方法.

一、利用企业组织形式开展税务筹划

公司可以设立分公司或子公司.子公司具有企业法人资格,依法独立承担民事责任,为独立纳税主体,不论盈亏,均不能并入母公司利润.而分公司不具有企业法人资格,不需单独申报纳税,其实现的利润或亏损应当并入总公司,汇总计算、缴纳企业所得税.因而企业设立分公司或是子公司,会影响企业的纳税额.

新设立的公司在初创期容易出现亏损,一般应成立分公司,这样分公司发生的亏损可以计入母公司税前抵减部分应纳税所得额,减轻税负.若新成立的公司预计盈利并且符合小型微利企业条件时,母公司应当设立子公司,这样子公司单独申报纳税,可以按小型微利企业20%的税率纳税,从而达到节税的目的.

例1：A公司打算在外地设立一个分支机构,预计B公司2011年的会计利润为20万元.A公司2011年会计利润为100万,适用的企业所得税税率为25%.检测定A公司、B公司没有纳税调整项目.A公司有两种方案：一是设立分公司,二是设立子公司,每年向母公司分得利润5万元.

方案一：B公司不具有法人资格,与母公司A公司汇总纳税.

A公司应纳所得税额等于（100+20）×25%等于30（万元）

方案二：B公司具有法人资格,单独申报纳税.

B公司应纳所得税额等于20×20%等于4（万元）

A公司应纳所得税额等于100×25%+×（25%-20%）等于25.3125（万元）

公司整体税负等于25.3125+4等于29.3125（万元）

方案二设立子公司的税负比方案一设立分公司的税负少0.6875万元.

例2：A公司打算在外地设立一个分支机构,预计B公司2011年亏损200万元.A公司2011年会计利润为1000万,适用的企业所得税税率为25%.检测定A公司、B公司没有纳税调整项目.A公司有两种方案：一是设立分公司,二是设立子公司.

方案一：A公司应纳所得税额等于（1000-200）×25%等于200（万元）

方案二：B公司亏损,不需要纳税,亏损额200万在以后纳税年度弥补.A公司应纳所得税额等于1000×25%等于250（万元）

方案一设立分公司的税负比方案二设立子公司的税负少50万,虽然方案公司的亏损额200万在以后纳税年度可以弥补,但是方案一充分发挥了资金的时间价值.

二、利用费用扣除标准的选择开展税务筹划

第一,把握好费用扣除节税点.扣除项目是应纳税所得额的递减因素.企业应尽可能列支当期扣除项目,减少应纳税所得额,降低税负.税法允许税前扣除的费用包括三类：允许据实全额扣除的项目、有比例限制部分扣除的项目、允许加计扣除的项目.

对于允许据实全额扣除的项目,企业应将这些费用列足用够.对于允许加计扣除的项目,企业可以适当增加该类支出的金额,以充分发挥其抵税的作用.对于有比例限制部分扣除的项目,企业要控制这些支出的规模和比例,使其尽量不要超过限额.超过限额的部分,税法不允许税前扣除.以业务招待费为例.税法规定,企业发生的业务招待费费用,可以按实际发生额的60%扣除,但是最高扣除额不得超过当年销售收入的5‰.检测定某企业2011年的销售收入为A,业务招待费发生额为B,则当年企业允许税前扣除的业务招待费费用为：B×60%≤A×5‰,只有在B×60%等于A×5‰的情况下,即B等于A×8.3‰,业务招待费才能充分扣除.如果当年实际发生的业务招待费小于该节税点,则说明税前扣除额没有被充分利用；如果当年实际发生的业务招待费大于该节税点,则说明税前扣除额虽然被充分利用了,但是由于超过了最高限额,超过的部分要调整增加应纳所得税额多缴纳所得税.表1表示部分费用的节税点.企业在经营过程中应尽量将各项费用开支控制在节税点以内.

第二,业务招待费的筹划.当超过限额的业务招待费无法在税前扣除时,企业可以通过一些措施进行业务招待费的筹划.方法一是部分业务招待费转化为业务宣传费.如企业外购礼品用于赠品属于业务招待费,但如果该礼品印有企业标记,可以达到宣传企业的产品、形象的作用的,也可以作为业务宣传费.当然这种转换必须符合会计政策的规定.方法二业务招待费是以营业收入为计税依据计算扣除标准的,企业可以通过设立销售公司增加营业收入.将企业的销售部门设立成一个独立核算的销售公司,将企业产品销售给销售公司,再由销售公司对外销售,这样可以增加一道营业收入,而整个企业集团的利润总额并未改变,但由于营业收入增加,业务招待费、广告费和业务宣传费的扣除标准均可以提高.

例3：A公司预计2011年度销售收入8000万,业务招待费支出200万,广告费650万,业务宣传费100万.

税务筹划前,业务招待费扣除限额等于8000×5‰等于40（万）（在实际发生额的60%范围内）

无法税前扣除的业务招待费等于200-40等于160（万）

广告费和业务宣传费扣除限额等于8000×15%等于1200（万）

实际发生额为750万,可以税前全部扣除.

若将部分业务招待费降至100万,业务宣传费提高到200万.

业务招待费扣除限额等于8000×5‰等于40（万）（在实际发生额的60%范围内）

无法税前扣除的业务招待费等于100-40等于60（万）

广告费和业务宣传费扣除限额等于8000×15%等于1200（万）

实际发生额为850万,可以税前全部扣除.

税务筹划前,业务招待费、广告费和业务宣传费税前允许扣除数额为790万；税务筹划后,业务招待费、广告费和业务宣传费税前允许扣除数额为890万；经过筹划,少缴企业所得税100×25%等于25万.三、从会计政策的选择角度进行税务筹划

第一,固定资产折旧方法的选择.折旧的计提直接关系到企业当期成本费用的大小、利润的高低和应纳所得税额的多少,常用的固定资产折旧方法有平均年限法、年数总和法和双倍余额递减法等,采用不同的折旧方法计算出来的每期折旧额在量上是不一样的,分摊到各期成本也不一样,从而影响到各期利润和税收负担,企业应该根据自身情况选择最有利的折旧方法,以下通过案例来分析究竟选用哪种折旧方法可以使企业纳税最少.

例4：长江公司2011年12月购入一条生产线,原值100万,按5年计提折旧,预计净残值6万.若该企业2012～2016年每年没有扣除折旧的税前利润均为150万元,适用所得税税率为25%,检测定企业的资金成本率为10%,税法允许在平均年限法、双倍余额递减法和年数总和法三种折旧方法中任选一种计提折旧.

由表2可以看出,不同折旧方法每年计提的折旧额不同,每年的纳税有差异,但所计提的折旧总额是相等的,在资产整个使用期间应纳所得税额总额相同,从几种折旧方法对比可以看出,运用年限平均法计提折旧,每期计提的折旧额是相等的,对所得税的影响一样；运用双倍余额递减法和年数总和法计提折旧,每期计提的折旧额呈现逐渐递减,相应应纳所得税呈现逐年递增,可以看出采用加速折旧法有利于资产更新,也可以使企业获得延期纳税的好处.

由表3可以看出,不同折旧方法最后的应纳所得税总额相等,但是考虑到资金的时间价值,双倍余额递减法现值最小,年数总和法次之,平均年限法应纳所得税现值最大,因此企业应尽量采用双倍余额递减法计提折旧,以实现税负最轻.

第二,存货的计价方法选择.企业采用不同的存货发出计价方法,计算出的发出存货成本不同,对应的应纳所得税额也不一样,按照现行的会计准则,存货发出计价方法主要有先进先出法、个别计价法、移动加权平均法和月末一次加权平均法四种,企业应根据实际情况,尽可能选择能够使发出存货成本加大的计价方法,以增加销货成本,减少存货销售的利润,减轻企业的税负.一般而言,在企业进货呈上升趋势时,应当采用加权平均法,可以平衡由物价上涨带来的成本费用的增加.在进货呈下降趋势时,最佳方案是采用先进先出法.

例5：检测定宏达公司2012年3月份存货的购销情况如表4所示：

其中3月12日售价为5.5万元/件,3月22日售价为7万元/件.

方案一：采用先进先出法：

销售收入等于1000×5.5+500×7等于9000（万元）

销售成本等于100×3+400×3.5+600×4+400×4.5等于5900（万元）

销售利润等于9000-5900等于3100（万元）

方案二：采用月末一次加权平均法：

销售收入等于1000×5.5+500×7等于9000（万元）

月末平均单位成本等于等于4.0143（万元/件）

销售成本等于1500×4.0143等于6021.45（万元）

销售利润等于9000-6021.45等于2978.55（万元）

方案三：采用移动加权平均法：

销售收入等于1000×5.5+500×7等于9000（万元）

3月5日购入400件后,存货平均单位成本为等于等于3.4（万元/件）

3月10日购入600件后,存货平均单位成本为等于等于3.7273（万元/件）

3月12日发出存货成本等于1000×3.7273等于3727.3万元

3月20日购入650件后,存货平均单位成本为等于等于4.3969（万元/件）

3月22日发出存货成本等于500×4.3969等于2198.45万元

销售成本等于3727.3+2198.45等于5925.75万元

销售利润等于9000-5925.75等于3074.25（万元）

该企业进货呈上升趋势,方案二采用月末一次加权平均法计算销货成本最高,销售利润最低,应纳企业所得税额最少.