资产减值准则修订对企业利润操纵的影响

摘 要：本文对我国新旧会计准则关于资产减值准备相关规定的变化进行了研究.首先通过分析利用资产减值准备操纵利润的动机和原因,介绍企业如何通过资产减值准备来操纵企业利润,进一步加强对资产减值准备对会计利润影响的了解.接下来着重对比新旧会计准则中关于资产减值准备内容的变化,介绍这些变化对企业利润操纵的影响,论证了新会计准则在控制企业操纵利润方面的进步.最后是对新会计准则中资产减值准备相关规定存在的问题探讨和改进建议.

关 键 词：企业会计准则；资产减值准备；盈余管理

一、企业利用资产减值准备操纵利润的动机与原因

企业利用资产减值准备操纵利润的原因包含很多方面,可以从以下几个方面做大致分类.

1.1企业当前动机.近年来,由于我国资本市场发展尚未健全,所以公司要想满足上市的条件并非易事.并且我国上市公司往往担负着为所属集团或其控股公司向市场筹集资金的任务,因此上市公司的地位和声誉十分重要.因而有些公司和企业会因为规避公司连年亏损的事实或是掩盖由此带来的资源损失,进而使用违反规定的手段.再者,公司为了满足证监会对公司上市的要求,也会使用减值准备来粉饰财务报表.还有一些企业内部是由效绩来决定升职晋迁,这也让企业有了使用资产减值准备来操纵利润的借口.

1.2相关规定不完善.在现有的准则中,有关规定并不完整,可实施性较弱,这些原因也导致了企业利用资产减值准备操纵利润.例如资产组的划分较难确定,各项资产减值确认标准不一,对资产减值准备计量的规定不具体,提取资产减值准备的可操作性受到环境限制,外部监管难度大等原因.

二、利用资产减值准备操纵利润的表现形式

关于资产减值准备准则的模糊性和灵活性,企业可以利用资产减值准备的计提,转回等方式来操纵利润,主要的表现形式主要有以下几种：

2.1少提资产减值准备,增加企业利润.根据有关规定,上市公司应该定期或者至少于每年年终时全面清查各项资产,其中对可能发生资产损失的各项资产计提资产减值准备.此规定能规避由于以往的或有损失计提不足带来的虚高利润,减少期末资产价值和利润的不真实性,进而减低潜在风险,这符合会计谨慎性原则的要求.但是此规定对于利润本来就很少的公司的影响较大,因为这类公司本来就处在避免亏损的危险位置,财务状况本身就很堪忧,若在此基础上还要根据真实状况计提八项资产减值准备,定会导致当期的全面亏损,因而对于这类企业而言,只有不提或少提应该计提的资产减值准备才能避免当期的净亏损而持续经营.

2.2多提资产减值准备,减少企业利润.多计提资产减值准备的情况即是集中在某一年度巨额计提资产减值准备,造成当年亏损.因此第二年可以以较轻的压力对资产减值准备少提或不计提,为下一年扭亏转盈做铺垫,这也是很常见的状况.

2.3当期计提资产减值准备后,以后期间少确认成本费用以增加利润.这种情况发生在当期利润稳健,以后期间利润并不稳健的情况下.例如固定资产,计提资产减值准备后使资产的账面价值减少,在折旧率,折旧方法,资产残值率不变的条件下,使得以后各期的折旧额减少从而达到利润额增加的效果.这样的盈余管理无需通过大量重回减值准备即可实现,因此具有很强的隐蔽性.

三、资产减值准备的规则变化对利润操纵的影响

3.1会计科目的变化.在新会计准则中引入了“资产减值损失”会计科目.此科目用于核算企业计提的资产减值准备所形成的损失,属于损益类科目,体现在损益表中是营业利润的减项.而在旧准则中并没有专门用于核算企业计提资产减值准备所形成的损失的会计科目.不同的减值损失核算的会计科目都不相同,显得不统一.

3.2对资产的限定变化.在旧准则中并未提出“资产组”这一概念,规定以单项资产为基础计提资产减值准备,然而实务中许多固定资产,无形资产等难以单独产生流量,无法确定其销售市价而导致无法确定其可回收金额.因此要求以单项资产为基础计提资产减值准备的操作是存在困难的.而新会计准则引入了“资产组”这一概念,其判断是以该资产组产生的主要流入是否独立于其他资产或资产组的流入,新会计准则规定当企业对单项资产的可回收金额进行计量存在困难时,应当以该资产所属资产组为基础进行确定.这样能使规定更加准确,因此更有实践性.

3.3使用范围的变化.旧的会计准则中只包括八项资产的减值准备,而在新会计准则中使用的资产范围主要包括固定资产,无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理.新会计准则中资产减值范围较为完整,更准确体现了企业资产的价值,因而会计信息更为可靠.

3.4判断减值迹象的条件的变化.新会计准则在规定判断减值迹象的条件上的改进,提高了资产减值判断的可操作性.新会计准则明确的划分减值迹象为内部信息来源和外部信息来源.还明确规定了进行减值测试的前提即资产是否存在减值迹象.

3.5资产减值准备计提的时间明确.旧会计制度规定企业应当定期或至少于每年年度终了,对各项资产进行全面检查,合理预计损失,计提资产减值准备.这一规定中的“定期”会计制度给了企业很大的选择空间,使得实际操作时存在随意性,容易造成虚检测信息,也使得企业之间提供的相关信息缺乏了可比性.而新会计准则针对此问题做出了明确的规范,规定企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象.这一规定统一了资产减值准备计提的时间,有利于会计信息使用者全面了解上市公司的资产状况.

3.6已计提的资产减值损失能否转回.以前的会计准则规定企业计算的当期计提的减值准备金额如果小于以提资产减值准备的账面余额,应按其差额冲回多提的资产减值准备,但冲减的资产减值准备仅限于已计提的资产减值准备的账面余额.然而实务中由于制度允许转回,导致我国企业利用资产减值准备的计提和转回操纵利润的问题很严重,极大影响了会计信息质量.对此,新会计准则规定除特殊资产项目外,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回.这样将有效遏止上市公司利用减值准备的转回来调节利润的情况,保证了公司财务信息的真实性和可比性.