电子商务,征税or不征税?

今年“双十一”天猫疯狂购物节在24小时内销售额达到571亿元,人们在又一次感叹电子商务急速发展以外,不得不对其一直以来被探讨的另一个话题重新展开热烈讨论―电子商务,究竟该不该征税?

一、电子商务征税存在的问题

全国政协委员、苏宁云商董事长张近东曾指出,我国当下电商交易的90%是以C2C的形式从事B2C的交易,约一半交易量游离于法律监管之外,进而导致检测冒产品充斥、侵权现象严重,同时,非注册经营、非税销售等行为也导致了行业的不公平竞争―正规注册经营企业成本高昂,劣币驱逐良币.全国人大代表、步步高商业连锁股份有限公司董事长王填也表示,自己曾在调查时发现,与实体店铺相比,网络购物“不,不上税”几乎成为一种潜规则.而法律法规的缺失,技术手段的局限,以及经营者、消费者税收意识的淡薄,使得监管工作面临难题.

按照我国目前的税收法律制度的规定,任何商业活动,只要实现了货物交易行为,就应当纳税.而电子商务交易行为若要征税,其可能涉及的税种,包括增值税、消费税、营业税、印花税和所得税（个人所得税和企业所得税）等.然而现实中,电子商务作为一种新兴的交易方式,其对传统模式下的税收征管带来了很大的冲击,也就是说,在电子商务税收法律法规尚且缺位的情况下,要实现对电子商务交易行为的征税,将会面临如下几个问题：

(一)纳税主体和税收管辖权难以确定

纳税主体,是指税收法律关系中依法履行纳税义务,进行税款缴纳行为的一方当事人.在传统的征税方式中,纳税主体以工商或税务登记为准,纳税人通常是销售货物一方,这是非常容易判断的.但在电子商务模式中,纳税主体采用虚拟注册、虚检测信息等方式对身份进行隐匿,即便设置了实名登记制,也只是针对电商平台而言,与工商或税务登记无关.

税收管辖权,是指主权国家根据其法律所拥有和行使的征税的权力.国际上通行的税收管辖权的原则有三种：属人主义原则、属地主义原则与属人、属地相结合的原则.在电子商务的交易模式中,网络空间的虚拟性,直接导致的后果就是税务机关无法准确确认收入来源地,所谓的税收管辖权也就无从谈起.再以跨境经营为例,外国企业或个人通过其在中国设立的电子信箱或网站从事电子商务交易,其税收管辖权当以网站或电子信箱的设立地或怎么写作器所在地为准,还是以从事经营活动的企业或个人所在地为准?无从判断.

纳税主体和税收管辖权的难以确定,将会导致税务机关无法准确、及时、有效地对交易双方的全部交易活动进行监督和控制,漏管、漏征、漏审的现象突出,进而造成国家税源的流失.

(二)征税对象和纳税环节模糊化

征税对象是征纳税双方权利义务共同指向的客体或标的物.在电子商务交易模式中,若网络销售本身只是一种交易协议的达成方式,其货物转移、劳务发生等依然是在传统的交易领域中进行,那么征税对象直接指向货物转移和劳务发生的行为,毋庸置疑,但如果达成交易的产品本身是以数字化的方式传送与销售,则征税对象是什么,就没有现成的规定了,这将导致实践中税务处理的混乱.

纳税环节,主要指税法规定的征税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节,诸如,流转税发生在生产和流通环节纳税,所得税发生在分配环节纳税等.然而,在电子商务交易模式中,由于交易的过程不易被控制,原有的纳税环节也就难以确认,若原交易方式中还存在第三者（中间商）,则一些税种纳税环节的确认将变得更加困难.以增值税为例进行说明.根据增值税相关法律制度的规定,一切进口货物的个人和单位都应当依照增值税条例的规定缴纳增值税,该项增值税由海关代征.在传统的交易模式下,进口货物往往经由写作技巧人（中间商）购进,再由写作技巧人销售给最终的写受人,在这个过程中,写作技巧人（中间商）会依法向海关缴纳进口环节的各项税费.而在电子商务交易模式中,如果达成交易的是数字化产品,且购写方为个人的情况下,基本上是很难指望有消费者会主动缴纳进口环节税费的.

(三)纳税期限不易判断

纳税期限,是指纳税人按照税法规定缴纳税款的期限.确定纳税期限,包含两方面的含义：一是确定结算应纳税款的期限,即多长时间纳一次税.一般有1天、3天、5天、10天、15天、一个月等.二是确定缴纳税款的期限,即纳税期满后税款多长时间必须入库.由于电子商务交易发生时间不易确定,相应地,纳税义务发生的时间也不易确认,而纳税期限的确定又是以纳税义务发生的时间为起点,因此,最终的结论即为：在不能确定纳税义务发生时间的情况下,纳税期限的规定只能是一纸空文.

(四)征收管理难度加大

电子商务采用网络交易,从选择商品、确定订单到完成支付,其交易途径完全是以电子支付系统中的电子货币、电子银行、电子等方式进行,这些方式的统一表现是电子数据,非经电子软件不可阅读.这与传统的税收征管模式中,税务机关的征税依据主要是账簿、纸质和会计凭证等直接凭证有着显著不同.

传统的税务稽查一般通过对直接凭证的核查,来完成对资金流转和会计做账的跟踪与监控,在电子商务交易模式中,由于电商经营者经营方式具有隐蔽性,交易双方没有固定的场所和仓库,交易地点不固定,作为交易载体的电子数据易删改且删改后不易被察觉等因素的影响,导致税务部门在对电商交易进行查阅和审计时,税收征管难度加大,降低了审计结果的真实性和可靠性.

二、对电子商务征税的税法完善建议

对于电子商务是否征税,或如何征税的问题,不仅仅是一个税收技术问题,而且是一个税收政策问题.从长远来看,应当对电子商务征税,以保证各经营主体经营活动的公平性,但同时面对电子商务这种高科技的产物,由于它体现了社会进步和科技进步,我们无疑又应当在税收、财政、金融政策等方面对其予以鼓励和支持.

如上所述,面对因为高科技而引发的电子商务“井喷式”的发展,新型的交易方式给传统的税收政策和税收征收管理提出了挑战,然而由于我国目前缺少电子商务征税方面的专门立法,且在传统的税收及征管的法律法规中也缺少与电子商务税收征管有关的条款,实践中执法人员地位被动、困惑难解.但无论如何,电子商务毕竟是发生了真实的商品（包括有形商品或者无形商品、以及劳务）交易,必然不能回避税收问题.因此,从税法角度应当做好以下几点完善措施：1.针对电子商务交易特点,重新确定税法中的纳税管辖权,尤其重视属人主义原则.

这是因为在电子商务模式下,属地主义原则难以发挥作用,尤其是对那些将网站设置在避税港,但在国内进行经营活动的企业、个人,属地主义无法伸出有效的管制之手.

2.在现有的税法体系下,完善补充有关电子商务的条款.

（1）利用CA电子认证制度,以此解决纳税主体身份确认难的问题.目前CA认证制度作为网络身份的确认制度,已在世界各国被广泛采用.

（2）建立专门的电子商务税务登记制度.商品经营者在电子商务平台注册的全部信息均应同步到工商或税务登记之中,同步信息至少应该涵盖商品经营者的住所地、网站怎么写作器所在地、、银行收支等信息,同时应当要求商品经营者在其店铺主页面的醒目位置公开营业执照登载的信息或者其营业执照的电子链接标识（对于自然人而言,则由第三方交易平台商品经营者核发证明个人身份信息真实合法的标记,加载在其从事经营活动的主页面醒目位置）,为税务部门执法提供方便.

（3）确立电子申报的纳税方式及申报流程等.明确电子账簿、电子凭证的使用规范,积极推行带有防伪特性的电子制度.商品经营者通过在线申领、出具电子,税务机关就可以在线对其经营活动进行监控,消除税收征管的消极被动.

（4）建立电子税务稽查系统.通过支付系统入手,将经营平台与征税系统进行技术对接,保证每个经营平台都有与税务征税系统可以对接的标准接口,税务机关可以实时掌握经营活动,把其作为监控、追踪和稽查的重要环节,达到通过系统本身即可完成对电子商务涉税信息进行调查举证、监控管理的目的.

（5）明确在C2C模式下相关税款的代扣代缴义务人.电商交易的整个活动所涉及到的无非是人（企业）、商品和资金三个部分.只要抓住资金这个环节,就可以保障税款的及时征缴.即在确认交易完成的时候,只要资金是通过电子商务平台自身支付的,则该交易平台就可以自动计算出应纳税款,并瞬时完成代扣代缴.如果是通过第三方支付,例如银行、邮局、支付宝等平台,则由这些完成结算的第三方平台代扣代缴.

这里需要说明的是,C2C模式下的税款代扣代缴,是按次进行的,但这种缴纳方式并不完全符合税法的规范.而如果是按月纳税,则又要考虑其是否达到纳税条件的问题.笔者认为,我们可以按照如下思路设计电商平台的代扣代缴模式,即C2C模式下的代扣代缴义务人在每次交易发生后所代扣的税款并非是最终应纳税款的金额,而是作为一笔冻结费用,待交易行为本身符合税法规定的应当履行纳税义务的时候,再核算出最终应纳税款,对纳税义务人实行多退少补.

作者单位：烟台大学法学院