会计报表舞弊预警

摘 要：本文在对会计报表舞弊及其预警信号研究的基础上,采用比较分析法和归纳分析法对会计报表舞弊及其预警信号进行了分析,进而提出了解决会计报表舞弊的对策.

关 键 词：会计报表舞弊预警分析

一、会计报表舞弊的理论界定

1.会计报表错误与会计报表舞弊的区别.根据《独立审计具体准则第八号――错误与舞弊》的定义：错误是指会计报表中存在的非故意的错报与漏报.错误行为没有不良的企图,是非故意行为,是一种过失行为.而舞弊是指导致会计报表产生不实反映的故意行为.两者存在根本性的区别.

2.会计报表舞弊行为的表现手段.主要有以下十种：(1)虚检测确认收入.指公司不遵循收入实现原则来确认收入,而是根据需要提前或是推后确认甚至虚检测制造收入.(2)虚检测确认费用或将费用转为成本推迟确认.(3)利用财产评估调节资产和所有者权益.(4)投资收益不入账,成为账外资产.(5)虚拟资产和提前确认资产.(6)改变存货计价方法调整利润.企业对存货成本的计算如果采用不适当的方法或任意分摊存货成本,就会使销售成本降低,从而增加营业利润.(7)改变折旧方法.可以在计提折旧时用直线摊销法、双倍余额法、年数综合法等方法,自行确定使用年限,以达到其或多计或少计的目的.(8)利用应收应付账款影响企业业绩.应收账款常常用于隐藏利润,尤其是五年以上的应收账款长期挂账,而应收账款一般占一个单位相当大的流动资产比重,它的收回与否对企业的业绩影响也就很大.(9)制查重文件,达到舞弊目的.(10)隐瞒重大事项.如需进行披露的重大事项未按规定披露或故意隐瞒.

3.会计报表舞弊的分类.（1）根据虚检测会计报表的成因主要分为因企业管理所引起的会计报表舞弊和企业的经营失败而引起的会计报表舞弊.一般企业管理当局进行会计舞弊时存在六种动机：①确保职位和获取奖励.②募集资金.③逃避税收.④避免巨额政治成本.⑤操纵公司的股价.⑥为获取信贷资金和商业信用.（2）从宏观角度,会计报表舞弊又可分为管理层面上的舞弊、关系层面上的舞弊、组织结构和行业层面上的舞弊以及财务结果和经营层面上的舞弊.（3）从会计角度看,会计报表舞弊又可具体分为销售收入舞弊、销售成本舞弊、负债和费用舞弊、资产舞弊和披露舞弊等.这是从各会计要素中的具体科目角度进行的分类,对会计报表的舞弊行为从更为微观的角度入手进行分析.

二、会计报表舞弊的现状及危害

1.会计报表舞弊的现状.近几年的种种案例中,会计报表舞弊行为呈现四种趋势：(1)舞弊日益泛滥.现代公司,尤其是上市公司改变了以往简单地通过虚增收入、虚减成本来制造虚检测利润,而是将矛头对准了货币资金,货币资金由于它的强流动性,一直被注册会计师和监管机构列为重点对象,但他们却只注重货币资金的贪污和被挪用,且忽视了利用货币资金来粉饰会计报表.(2)舞弊数量直线攀升.(3)串通舞弊日益深化.独立懂事和上市公司,事务所和上市公司的利益关系相当微妙,导致监督机构形同虚设,独立懂事不独立,只是形式上的独立,却无法对舞弊现象有任何阻止作用.注册会计师不诚信,不能依法对舞弊行为予以揭示.(4)舞弊手段日益高明.随着市场经济的迅速发展,企业在竞争的大浪中也日益高明,手段日益隐蔽.随着会计电算化等电子网络技术的发展,企业更多的利用网络进行会计报表的舞弊行为,使得资深的注册会计师对相当多的会计报表舞弊行为也束手无策.

2.会计报表舞弊的危害.日益猖獗的会计报表舞弊行为,已严重阻碍了市场经济的正常有序发展,阻碍了公平竞争,给国家和相当一部分企业都造成了严重的损失.主要表现在四个方面：首先,对国家的危害.会计报表舞弊败坏了社会风气,损害了政府的形象,也导致国家宏观经济管理决策失误,给国家经济造成重大损失.其次,对债权人的危害.如果债权人通过债务人提供的会计报表所获得的会计信息失真,即债务人少计、漏计收入或多计、重计成本费用支出,这样计算出的利润总额就会减少,会使债权人误认为企业的净资产相对少,对企业偿债期限、金额等做出让度,蒙受不必要的损失.反之,利润总额虚增,会使债权人误认为企业的净资产不断增加,偿债能力不断增强,而在原来债务基础上增加新的债务数额,而蒙受损失.再次,对投资者的危害.企业为吸引投资,筹措资金,从而进行会计报表舞弊,非上市公司通过在会计报表中少计收入、多计成本费用支出等舞弊手段以降低利润总额而达到少分配利润予投资者的目的,而使投资者误认为公司经营利润相对少,对分得的利润毫无疑义,而蒙受不必要的损失；而上市公司则通过在会计报表中虚增收入、少计成本费用支出等舞弊手段夸大其利润总额,使投资者认为经营业绩优良,而对公司进行投资,从而做出错误的投资决策,使投资者蒙受巨大的损失.最后,对企业自身的危害.会计报表的舞弊行为不仅严重损害企业的形象和信誉,也很可能在一定程度上导致企业内部管理的混乱,影响企业职工的工作积极性,对企业的发展有一定的阻碍作用.

3.治理会计报表舞弊的重要性.企业会计报表是市场上投资者获取企业有关信息的重要来源之一.虚检测会计报表错误地向投资者及社会公众、政府传递有关公司的信息,导致投资者决策失误,最终给投资者带来损失,也给国家造成一定地损失.面对会计报表舞弊行为逐年猛增地严重趋势,治理会计报表舞弊已成为一项应该引起国家高度重视的系统工程,也决定着它在我国经济发展过程中所不可取代的重要地位.会计报表的舞弊对国家、社会造成巨大的危害,成为我国市场经济又好又快发展的绊脚石,为了维护国家的利益,维护国有资产不被非法侵占,维护社会秩序的安定,维护市场经济的健康快速发展,治理会计报表舞弊这一普遍存在的社会问题已是迫在眉睫.

三、会计报表舞弊的预警信号分析

1.会计报表舞弊预警信号的类型.（1）一般预警信号.是从宏观角度对会计报表舞弊行为分类的基础上对预警信号做的进一步分类,可分为：管理层面的预警信号、关系层面的预警信号、组织结构和行业层面的预警信号、财务结果和经营层面的预警信号.（2）具体预警信号.从会计角度进行分类,具体预警信号又可分为销售收入舞弊的预警信号、销售成本舞弊的预警信号、负债和费用舞弊的预警信号、资产舞弊的预警信号和披露舞弊的预警信号.（3）关键识别指标.主要识别指标有应收账款周转指数、毛利率指数、资产质量指数、销售增长指数、应计总额资产指数、投资收益比率.

2.会计报表舞弊预警信号的运用.（1）利用分析性程序法对预警信号予以运用.我国《独立审计具体准则第11号――分析性复核》对分析性复核加以界定：分析性复核是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势,包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异.分析性程序是针对数据之间的“可能关系”,通过“可能关系”与实际关系的比较发现是否可能存在问题.因此,通过分析性程序法可以对存在数据间“可能关系”的预警信号予以更好的运用,对会计报表的舞弊进行更有效的识别.

主要表现在以下四个方面：①分析产品销售税金及附加占销售收入的比重.一般来说,一个企业产品销售税金及附加占销售收入的比重是比较稳定的,而且同行业之间不会有太大的差异.如果企业销售税金及附加占销售收入的比重突然下降,或者显著低于同行业水平,就应当引起注意.②分析公司产品毛利率短期内是否发生剧烈波动或者大大超过同行业水平,尤其是上市公司.如果毛利率存在短期内剧烈波动或大大超过同行业水平的情况,则预示着公司存在查重的可能.③分析企业利润增长与流量之间的正向变动关系是否被打破.运转正常的健康企业,它的利润增长应当与流量之间存在正向变动关系,如果这种正向关系被打破,则表明企业不是销售政策出现问题,就是存在舞弊的可能.利润高速膨胀没有伴随着盈利质量的改善,不是表明公司存在舞弊,就是说明公司的销售政策不当.④分析利润中所得税的比重,也可以揭示出许多潜在的问题.在应付税款法下,企业所得税费用是根据税法计算而得,由于税法与企业会计制度在收入和成本的计算口径和确认时间上存在差异,根据利润表中的“利润总额”与“所得税”计算的账面税率通常不等于法定税率.如果账面税率明显小于法定税率,则说明企业的会计利润质量可能存在问题.（2）利用其他方法对预警信号予以运用.对于注册会计师而言,要发现会计报表的舞弊行为,不仅要在微观上把握数据资料的“可能关系”而通过其中的预警信号予以识别,还要在如何实施报表审计程序时从宏观角度有效地运用预警信号.通过观察、讨论、检查和询问的审计方式来达到发现预警信号进而运用的目的.观察可以更准确的了解关于公司经营情况、内部控制和员工态度等方面的信息,可以发现一些潜在的问题.有效的讨论和沟通可以帮助审计人员充分地共享信息,交换意见,从而发现问题.通过检查公司合同、重要的会议记录及其相关书面文件可以获取对舞弊预警信号的了解.询问是一种有效的审计舞弊方法.一般应向高层管理人员及内部监督部门和相关人员进行询问,而谈话中则要把握技巧,以引发被询问者说出重要信息.

四、会计报表舞弊解决对策

1.国家制度需要进一步改革和完善.首先,在法律制度方面,应加大会计报表舞弊行为的专门立法,使识别、严惩舞弊行为有法可依,对于会计报表舞弊行为从法律角度予以确认.其次,提高我国会计准则的法律地位.目前,我国应当维护会计准则的权威性,充分肯定会计准则的法律地位.在认定财务报告法律责任的同时,以会计准则为基本依据.最后,我国的舞弊审计制度有待改善.我国当前审计制度在众多案例中,暴露出两个弊端：①在公司舞弊造成重大财务错报的案件中,注册会计师究竟应担负何种责任一直没有明确定论；②过于原则化的审计准则并不适合我国当前的实际情况,由于我国的《独立审计准则》中缺乏对于如何审计舞弊报表的详细指南,也没有提供需要关注的舞弊风险因素,而使得注册会计师本身的舞弊审计质量难以提高.

2.会计人员诚信观念的提高.首先,提高会计人员的道德观念.对会计人员进行法律教育和职业道德教育,以使会计人员掌握相关法律知识,养成自觉遵纪守法的习惯,并能运用法律手段来保证自己行为的合法性.其次,在制度上也应为“诚信”创造一个更为有利的环境.一要减少会计准则制度中会计选择的弹性区间,二要让单位负责人完全承担会计舞弊的责任,以警示负责人对舞弊加强监管.

3.监管机构监管工作的加强.首先,应加强监管机构,包括国家监管机构和社会监管机构的诚信建设,尤其是注册会计师的诚信自律.通过立法和制度建设,建设诚信档案和信用惩戒机制,改变当前的单一行政处罚,加大诚信教育的宣传力度等途径,营造诚信为本的良好风尚,使监管机构依法执法.其次,在监管机构实施监督管理工作时,应在关联交易、不良资产、异常项目、流量以及会计时间序列的应用上加大重视力度,仔细阅读注册会计师的审计报告,对发表的非标准无保留意见重点关注,确定其是否存在会计报表的舞弊行为,从而及时发现,及时解决.