关于《资产减值准则》在企业中的应用

[摘 要]随着《企业会计准则》的颁布和执行,使上市公司进行会计处理时,有了更为规范的规定,其中资产减值准则是此次准则改革化较为明显的准则之一,其中不仅明确了资产项目计提减值的具体条件、提出了资产组的概念,更重要的是对资产项目发生减值后价值得以恢复是否允许转回已经计提的减值准备做了明确的规定.本文主要针对是否允许转回以计提的减值准备及其对企业的影响进行相关的论述.

[关 键 词]资产减值企业会计准则资产减值损失

财政部发布的《企业会计准则第8号――资产减值》（以下简称新准则）,已于2007年1月1日起在上市公司中执行了.这是我国会计发展史上的一个重要的里程碑.在新准则颁布之前,我国一直没有专门的资产减值准则,有关资产减值的会计规范散见于在1999年出台的有关具体准则、2001年财政部发布《企业会计制度》和修改后的具体会计准则中.新准则在借鉴国际会计准则和我国国情的基础上,做出了具有针对性和操作性的规定.由于新准则将一些内容的处理方法予以具体化,企业在应用新准则后,会对会计处理产生一定的影响.本文就关于新准则中,资产项目发生减值价值得以恢复后是否允许转会的规定及其对企业产生的影响进行相关的探讨.

一、允许转回减值的资产项目会计处理及对企业利润的影响

新准则的一个重要变化就是规定有些资产项目发生资产减值后,在价值得以恢复后不允许转回,同时规定一些资产项目仍可以转回,但在处理科目上还是有一定的变化.

1.原制度对允许转回资产项目的减值规定

在原制度中规定：应收账款、存货、短期投资和长期债权投资可收回金额小于账面价值的,确认发生减值.当相应的价值又得以恢复时,就可以转回以前确认的减值损失.本文以存货为例,原制度的相关会计处理如下：

例1：2006年12月31日,某集团公司A材料的账面金额为3000000元,预计可变现净值为2900000元,该存货发生减值100000元（3000000-2900000）,由此计提的存货跌价准备为100000元.会计处理如下：

借：管理费用100000

贷：存货跌价准备100000

检测设2007年3月31日,A材料的账面金额仍为3000000元,但由于市场供需发生变化,使得A材料的预计可变现净值为2920000元,则发生减值80000元（3000000-2920000）.此时当期应冲减已计提的存货跌价准备20000元（100000-80000）,即应转回的存货跌价准备为2万元.会计处理如下：

借：存货跌价准备20000

贷：管理费用20000

再检测设2007年5月31日,A材料的账面金额仍为300万元,但A材料的预计可变现净值为310000元.此时,A材料的可变现净值高于其账面金额,但只能将A材料已计提的存货跌价准备的余额冲减至零为限,也就是冲减8万元的存货跌价准备.会计处理如下：

借：存货跌价准备80000

贷：管理费用80000

2.新准则对允许转回资产项目的减值规定

在新准则中规定：当应收账款、存货和长期债权投资可收回金额小于账面价值的,也确认发生减值,也就是说新准则中对于应收账款、存货和长期债权投资的减值规定没有太大的变化,只是新准则下计提减值准备的会计科目有所变化.将原计入“管理费用”等科目的内容计入“资产减值损失”.而且由于新准则无“短期投资”的科目,那么,在新准则中可以转回的资产项目只有三项.

例2：仍引用例1的资料,若使用新准则的相关会计处理如下：

2006年12月31日会计处理如下：

借：资产减值损失100000

贷：存货跌价准备100000

2007年3月31日会计处理如下：

借：存货跌价准备2000

贷：资产减值准备20000

2007年5月31日会计处理如下：

借：存货跌价准备80000

贷：资产减值损失80000

3.允许转回减值对企业年末利润的影响

在允许转回资产减值的情况下,新准则和原会计制度利润表中净利润的数据没有差异,不会影响企业的利润.只是原制度中记入“管理费用”中的20000元和80000元,在新准则中记入“资产减值损失”科目下了.可见,在企业今后的会计处理中,仍可以利用此几项资产项目减值可以自由的转回,人为的进行利润调节.

二、不允许转回减值的资产项目会计处理及对企业利润的影响

除了上述可以转回资产项目外,其余的资产项目基本属于在价值得以恢复仍不可以转回的资产项目.

1.原制度对不允许转回资产项目的减值规定

在原制度中规定：当固定资产、无形资产和长期股权投资可收回金额小于账面价值的,确认发生的减值.当相应的价值又得以恢复时,是可以转回以前确认的减值损失.以固定资产为例,原制度的相关会计处理如下：

例3：某集团公司2003年12月31日购入一套生产线.2006年12月31日,公司确定此生产线可能发生减值.其他资料如下：

（1）企业可以以2400000元的出售；

（2）该设备继续使用,可使用五年,未来五年的流量为530000元、490000元、460000元、440000元、430000元、第6年流量及使用寿命结束时预计处置带来流量为390000元；

（3）采用折现率5%,检测设2006年账面价值3500000元,已经计提折旧500000元,以前年度已计提减值准备250000元.

2006年12月31日,该集团公司会计核算如下：

（1）进行减值测试

设备账面价值等于3500000-500000-250000等于2750000元,设备销售净价为2400000元,因此该设备存在资产减值损失.

（2）计算资产使用价值

通过计算未来预计流量现值,来确定资产的使用价值见下表:

预计未来流量现值计算表

资产使用价值为2336461元,销售净价为2400000元,取两者较高者为资产可收回金额.确认资产减值损失为350000元（2750000-2400000）.

（3)确认资产减值损失的会计处理

借：营业外支出350000

贷：固定资产减值准备350000

（4）若2007年12月31日,该设备价值得以回升,转回了50000元的减值准备.则转回减值准备的会计处理为：

借：固定资产减值准备50000

贷：营业外支出50000

2.新准则对固定资产等不允许转回资产项目的减值规定

在新准则中规定：当固定资产、无形资产和长期股权投资可收回金额小于账面价值的,确认其发生减值.但是当相应的价值又得以恢复时,新准则禁止转回以前确认的减值损失.

例4：仍引用例3的资料,若使用新准则,其中进行减值测试、计算资产使用价值与原制度相同.2006年,确认资产减值损失的会计处理如下：

借：资产减值损失350000

贷：固定资产减值准备350000

2007年12月31日,新准则不允许转回减值准备.不作会计处理.

3.不允许转回减值对企业年末利润的影响

不允许转回资产减值准备后,新准则下的2007年的利润应比原会计制度下2007年的利润少33500（转回减值50000,除去33%的所得税,最后影响利润33500元）.由此可见,实行新准则后,降低了企业利用资产减值可以转回的规定人为操纵利润,使得该集团公司的年末利润更接近真实利润.也就是说,新准则下2007年的利润比原会计制度下2007年的利润更真实.除此之外,从原制度中2007年的“营业外支出”比新准则中“营业外支出”少50000元,而这50000元在新准则中也同可以转回资产项目的减值一样记入了“资产减值损失”.

总之,《企业会计准则第8号――资产减值》的颁布,加强了对资产减值确认与计量工作的指导性和可操作性,但任何事物都会经历一个从不完善到完善、从初级到高级逐步发展的过程,相信在理论界与实务界的共同努力下,我国资产减值准则将日趋完善.

注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文.