关于内外资企业所得税并轨的

一、现行企业所得税制存在的问题

1.内外两套所得税制并存,导致税制结构复杂且不公平

(1)立法级次和效力不同.目前我国内、外资企业使用不同的法律规范.内资企业适用1993年12月国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（以下简称《企业所得税暂行条例》）,属于行政法规,而外资企业适用1991年4月全国人大颁布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》,属于法律.二者的法律级次和效力、透明度及权威性均不相同.

(2)重复设置税种,导致我国税制结构复杂,征收管理不规范.市场经济国家的普遍做法是只要是法人或公司,统一适用同一套税法.像我国这样重复设置税种,内外资企业适用两套不同税制的做法不符合国际惯例.税制的“双轨制”运行,客观上使内、外资企业税收征管质量差别很大.如有些地方政府及税务机关,片面追求招商引资,放松税收征收管理,不但使国家税款大量流失,而且造成了外资企业与内资企业在征管中的非平等待遇.

(3)税前扣除内外有别,致使内外资企业间实际税负差异较大.目前我国内外资企业两套所得税制在固定资产折旧、无形资产摊销、坏账损失的处理、纳税年度的确定、亏损结转以及外国税收抵免等方面,已基本趋于一致,并且名义税率相差不大（外资企业所得税的基本税率为30%,地方税税率为3%,合并后名义税率与内资企业一样为33%）,但实际税负则相差悬殊.据测算,外资企业所得税实际税负一般约为7%～8%,仅相当于内资企业实际税负的三分之一至四分之一.内资企业明显处于竞争劣势,不利于二者在同一起跑线上展开公平竞争.造成实际税负相差悬殊的主要因素是应纳税所得额确定和优惠政策不同.比较内外资企业所得税应纳税所得额的确定可以发现,外资企业税前扣除标准宽,限制少,而内资企业普遍存在成本费用补偿不足问题.如对内资企业支付的工资,在计税工资额之内的,可在税前扣除,超过部分则要缴纳企业所得税,而外资企业只要经董事会批准就允许全部据实扣除.这种做法一方面对内资企业计征所得税时,超过计税工资部分不允许按实际支付的工资在税前列支,另一方面企业在依法代扣职工的个人所得税时,却要按实际支付给职工的工资计征个人所得税.对这种重复征税我国现行的税法又没有明确的税收抵免规定,显然有失公平,既难以适应各地区、各行业的实际情况,也限制了内资企业用工资调动员工积极性的能力.总之,在内外资企业税务处理上的种种双重标准,造成同一收入水平的内、外资企业实际税负相差悬殊,进而使得企业利润、商品差异较大,抑制了内资企业的发展.

(4)内外资企业所得税收入增长速度相差悬殊.近年来尽管我国所得税（包括个人所得税与企业所得税）发展较快,但无论从其收入在整个税收收入中所占的比重看,还是其对整个社会经济生活的调控作用而言,都远远达不到“主体”税种的要求.目前内外资企业所得税收入占整个税收收入的比重不足15%.从收入的绝对额看,2000年内资企业所得税的绝对额为1443亿元,占整个税收收入12661亿元的11.4%,而外资企业所得税2000年的收入仅为326亿元,占整个税收收入的2%多一点（以上数据来自国家税务总局2000年的《税收快报》）,与我国近年来引进外资的规模显然不成比例,从收入增长速度看,内资企业所得税表现不佳,增长缓慢,平均年递增率仅为4.01%,而外资企业所得税是我国近年来收入增长最快的税种,平均年递增率达87.6%.内资企业所得税的增长速度明显低于外资企业所得税的增长速度.

2.优惠政策浓厚的“成分论”和“地区论”给我国经济发展带来不良影响

(1)外资企业税收优惠全面宽于内资企业.内资企业的优惠政策主要侧重于社会福利、劳动就业、贫穷地区扶植等方面,项目较少,优惠力度较小,而对外资企业的优惠政策则侧重于吸引直接投资、鼓励出口、使用先进技术等方面,优惠程度深,力度大,外资企业享受的优惠待遇一般都宽于内资企业.使得外资企业迅速占领我国市场,从而抑制或冲击了民族工业和国内幼稚产业的发展.外资企业本身在技术水平、管理方法、资本运营等方面就比内资企业具有明显的优势,再加上过多、过度和“散滥”的优惠政策,非但没有起到所得税应有的积极效应,反而给民族经济发展带来了消极的影响.长此以往,国内企业在愈来愈充分竞争的国内外市场中,将处于极为不利的境地.

(2)外资企业享受超国民待遇,诱发众多的检测外资、检测合资现象出现.我国目前对外资企业实施的超国民待遇违背了公平竞争的原则,造成了对外不歧视对内却歧视的状况.如果说在改革开放初期,市场体系尚未建立,经济发展受制于资源条件的约束,特别是资金的约束,通过涉外税收优惠以吸引外资有其合理性,那么到了市场经济体制逐步建立和完善,我国已经加入WTO的今天,外资企业继续享受超国民待遇,显然不利于市场功能的发挥.这不仅直接减少了税收收入,还带来了税制复杂化,以及税收征管成本的增加,诱发了众多检测外资、检测合资现象的出现.内、外资企业税制间巨大的“利差”,使一些内资企业纷纷想方设法佩带“外资企业”的光环,借外商投资企业之名享受税收优惠之实,致使我国税收大量流失.

二、统一内外资企业所得税势在必行

1.“两税合一”的理论评析

由《外商投资企业和外国企业所得税法》规定给予外资企业“超国民待遇”的税收优惠制度虽与WTO的国民待遇原则没有直接冲突,但是违背了税法的公平原则或中性原则这一实质原则.在现代各国的税收法律关系中,所有纳税人的地位都是平等的,税收在国民中的分配也必须公平合理.税收公平原则是近代平等性的政治和宪法原则在税收法律关系中的具体体现,也是市场经济的内在要求.我国对内外资采用不同的税法,给予外资“超国民待遇”是对这一原则的违背.

2.“两税合一”的现实评析

在改革开放的初期,为了最大程度地引进外国资金,技术和管理经验,促进我国经济的快速发展,对外资给予“超国民待遇”是有道理的.而如今,外资这种待遇所带来的负面效应正在逐步显现,其合理性已经基本不再存在.

(1)从客观因素看,2005年中国实际利用外资已超981亿美元,外汇大大增加,资金比较充裕.目前引用外资的政策目标是既要有量的增加,更重要的是质的提高,与改革开放初期已经大不相同,与改革初期相适应的税收优惠制度理应有所改变.

(2)外资这种“超国民待遇”事实上已经成为对内资企业的一种政策歧视.税负不均,成本不同,直接带来企业市场竞争力的差异,进而导致企业行为扭曲,部分内资企业扮演“检测外资”.

(3)每年都有大量财政收入流失,随着经济的发展和对外开放进一步扩大,这个数字将会更加惊人.

三、统一内外资企业所得税的基本构想

1.提高企业所得税制立法级次

目前,内资企业所得税是以国务院制订下发的暂行条例存在的.外商投资企业和外国企业所得税法是以全国人大制定的法律形式存在的.随着我国税制的改革的不断深入,税收法治工作的日臻完善,内外资企业所得税制急需通过立法程序来解决.内外资企业所得税合并时,要通过全国人大立法程序,颁布企业所得税法,解决内外资企业所得税法立法不统一的问题.

2.统一企业所得税税率,降低企业所得税税负

我国现行所得税税率为33%,而世界上其他国家的税率大多在25%～45%之间.但我国由于大量税收优惠政策的存在,现行企业所得税的名义税率和实际税率相差很大.据测算,内资企业所得税平均实际负担率为22%左右,外资企业所得税的平均实际负担率为11%左右.所得税负的这种差别,极不利于内外资企业的公平竞争.应该说,内资企业目前的实际负担水平是比较合理的,同世界各国相比也属于中等水平,而外资企业的负担水平明显偏低,统一后应同内资企业保持大致相同的水平.统一后企业所得税率的设计,建议采用25%左右的比例税率.这主要是考虑到比例税率比累进税率简便易行,并与我国现行的所得税制度相衔接,较容易为纳税人理解和适应.另外,由于多而杂的税收优惠的取消,保障了税基,虽然名义税率调低了,但对于税收收入的稳定不会带来多大的影响.

3.调整税收优惠的重点和方式

税收优惠政策是我国现行两套企业所得税制差异最大的地方,也是导致内外资企业税收负担迥异的主要原因.统一后的企业所得税既要继续吸引外商投资,又要逐步缩小内外资税收优惠的差异程度.

(1)建立产业政策导向与区域发展战略导向相协调的所得税优惠机制.统一后的税收优惠政策应转移到以产业发展导向为主、区域发展导向为辅上来,以贯彻实施国家的产业政策.根据国务院对我国中长期产业发展序列和目标的规划,可以将我国各产业分为三块:先驱产业、中性产业和限制性产业,税收优惠政策主要是针对先驱产业,而对限制性产业,即使是外资企业也不应再给予优惠政策.区域发展导向也应逐步从目前的沿海地区转向中西部地区.

(2)税收优惠政策应以间接优惠为主,配以减税、免税等直接优惠政策.我国目前的税收优惠政策大多采取直接减免税的优惠形式,这种优惠方式单调,而且由于我国与大多数国家之间没有签订税收饶让协定,政府在放弃了大量收入的同时,外资企业并不能真正从中获利,导致大量税收收入流向国外.目前,国际上吸引外资的税收政策工具主要有加速折旧、投资抵免、放宽费用扣除及列支标准、亏损结转、再投资退税等间接优惠形式及直接减免税形式,其中尤以间接优惠为主,其效果明显要好于减免税等直接优惠形式.因此,我国的税收优惠政策应以加速折旧、放宽费用扣除标准、投资抵免等间接税收优惠为主,同时配以一定的减免税形式.

有鉴于此,我国企业所得税税收优惠的环节要从单纯偏重结果的税后优惠环节调整为结果与过程并重、税后优惠与税前优惠结合,全面使用加速折旧、投资抵免、再投资退税、亏损结转、纳税扣除、科研费用列支、提取技术开发基金等税前优惠措施.以内外资企业所得税的并轨为契机,规范税前扣除标准和范围,统一内外资企业折旧水平,调整规范企业所得税优惠政策,原则取消企业所得税优惠,实现各类经济主体之间的税收待遇平等.因此,统一合并改革完善内外资企业所得税制,不仅是建立完善的社会主义市场体制,创造公平竞争纳税环境的必然选择,也是优化我国税制结构、改变主体税种结构失衡,以及适应经济全球化的客观要求.