资产减值准备转回问题的

[摘 要]新会计准则明确规定资产减值损失一经确认不得转回,该文针对这一问题,采用对上市公司的数据、案例进行分析的方法,从避免公司利用减值准备进行盈余管理、提高会计信息质量等方面分析其合理性,并探讨今后的发展趋势.

[关 键 词]资产减值准备转回新会计准则

2006年财政部发布了《企业会计准则第8号――资产减值》(以下简称“新准则”),相对于《企业会计制度》(以下简称“旧规范”)中相关规定,重大变化之一是借鉴了国际上对资产减值的做法,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回（但仅限于金融工具以外的非流动资产）.本文分析了新准则在遏制公司操纵利润等方面的积极意义,也对实际执行中的问题进行了探讨.

一、对资产减值准备转回的新旧会计处理比较

旧规范规定：企业计算的当期应计提的资产减值准备金额如果高于已提资产减值准备的账面余额,应按其差额补提资产减值准备；如果低于已提资产减值准备的账面余额,应按其差额冲回多提的资产减值准备,但冲减的资产减值准备,仅限于已计提资产减值准备的账面余额,实际发生的资产损失,冲减已提的减值准备.新准则规定：资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回.

二、资产减值准备不得转回的合理性

1.规避恶意操纵利润的现象

旧规范允许资产减值转回的规定经常被滥用,许多上市公司将其变成盈余管理的重要工具.例如,*ST民丰（600781）凭借3610.2万元的非经常性损益,在连续两年巨亏之后,2003年实现盈利206万元,而公司扭亏的法宝是将已计提的各项减值准备转回,公司在2003年的此项收益高达3274.1万元.上述操纵妨碍了投资者做出正确的决策,并影响上市公司退市机制实施的公平性.新会计准则不得转回的规定,将上市公司操纵资产减值准备这一利润调节的手段进行遏制,进一步提高了会计信息质量.

2.“资产减值损失”科目有利于会计信息披露

旧规范将资产减值准备按不同资产计入“管理费用”、“投资收益”或“营业外支出”,这容易将资产减值损失与其他费用混淆,不便于对资产减值进行单独分析,新准则设立了“资产减值损失”科目,再按各资产项目设置二级明细科目,这即可区分由资产减值和生产经营活动引起的费用和收益,抑制管理者混水摸鱼,滥用资产减值的计提和转回,也有利于信息使用者了解企业的资产减值准备计提情况和经营成果,提高了会计信息质量.

3.与我国会计人员的职业判断能力相适应

以前年度确认的资产是否存在减值迹象和新准则引入的“公允价值”都需要一定的职业判断能力,从我国目前会计人员的职业判断水平来看,很难达到这个要求,新准则不允许转回资产减值损失,谨慎对待公允价值,减少了会计人员的职业判断,比较符合我国的国情.

三、建议与总结

1.不能真实反映资产的内在价值

资产减值准则突破了历史成本计量模式,当资产的可收回金额<账面余额时,以可收回金额计量,将差额部分确认为资产减值损失；但当资产价值得以恢复时,即账面余额<可收回金额时,又不能恢复资产价值,使资产减值的计量标准不同,不利于真实地反映资产的真实价值.如果为了规避可能发生的通过资产减值准备恶意操纵利润的现象,而使资产价值不能得到完全真实的反映,无疑放弃了公允价值的理念,允许减值损失有条件地转回可能是今后新准则的改革趋势.

2.限制转回的范围不全面

资产减值准则适用范围不包括存货、消耗性生物资产、建造合同资产及金融资产等,不得转回是针对固定资产、无形资产、商誉、长期股权投资及其他资产.而事实上,哈高科（600095）在2002年以高达6630.4万元的非经常性损益实现扭亏,其中冲回的坏账准备就高达5985.1万元；本文对40家上市公司2004年～2006年的各类资产减值准备计提及转回情况进行了粗略统计,表明上市公司提取和转回的短期资产减值准备要远远高于长期资产减值准备(见表).可见,虽然新准则限制了长期资产减值损失的转回,但企业仍可利用短期资产减值准备的计提和转回来操纵利润,且这部分占了很大比重.因此,增加对短期资产减值准备转回的限制性条件是非常必要的.

3.与会计估计变更的确认思想不统一

会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化,从而对资产或负债的账面价值或资产的定期消耗金额进行的重估和调整,会计估计变更的影响数采用未来适用法予以确认.资产减值准备的计提与转回就是对资产价值估计的变更,类似于会计估计变更,限制长期资产减值准备的转回无疑与会计估计变更的确认相违背.

4.改进上市公司的监管机制

根据《证券法》规定,企业连续两年亏损将ST处理,三年连续亏损将暂停上市及退市,于是一些公司在亏损的第二年,不提或少提资产减值准备以争取盈利,避免ST处理；或在三年连续亏损的最后一年大幅度转回资产减值准备,让公司最终盈利避免退市,此条款应修改完善；此外现行规定的控制参数单一,亏损多以净利润指标考核,使上市公司一味追求净利润,若引入考评指标体系,如以营业利润为主,辅之的资产状况、持续经营能力、经营流量等指标,以减少操纵利润的外在制度动机.