新会计准则下的资产减值准备相关问题

中图分类号：F230文献标识：A文章编号：1009-4202（2011）01-165-02

摘 要我国2007年1月1日起施行新会计准则,其中《企业会计准则第8号――资产减值》从资产减值的确认、计量和相关信息等方面相对旧准则进行了一些改动.新资产减值准则引入了大量全新理论,增加了信息可靠性.专门的准则规范体系使资产减值准备会计更趋规范,可操作性更强.笔者认为新准则中资产减值会计的确认与计量以资产能带来的未来经济利益为基础,是满足提高会计信息相关性质量要求的结果.我国资产减值会计规范目前正处于起始阶段,与国外资产减值会计规范相比尚需完善与改革.新准则将对规范资产减值的确认、计量和披露相关信息发挥出巨大的作用.本文在介绍新会计准则特点的基础上,对这些改动的内容及影响进行了探讨,并提出相关改进和完善的建议.

关 键 词新会计准则减值准备问题

2006年初,我国正式公布了新会计准则,并于2007年1月起在上市公司正式实施.在这场会计准则的历史性变革中,资产减值准备变革成为理论界备受关注的焦点.新企业会计准则第8号――资产减值规定,“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“无形资产减值准备”等从2007年开始计提后不能冲回,只能在处置相关资产后再进行会计处理.这主要是为了防止企业利用减值准备的计提和冲回来调节利润,也反映了会计准则的制定本身就是一种博弈.

一、新准则下资产减值准则的特点

资产减值准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则,并对其具体规范的范围作了进一步界定.准则规定,《企业会计准则――资产减值》适用于固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的投资以及除特别规定外的其他资产减值的处理.与原《企业会计制度》中规定的资产减值准备相比,《企业会计准则――资产减值》有以下特点：

(一)资产减值准则比企业会计制度的要求更加明确,更具实务操作性

一是明确会计期末企业是否必须计提资产减值准备,首先要取决于资产是否存在减值迹象,并从企业外部信息和内部信息给出了八项判断标准,强调只要存在其中一项或几项,就应当估计其资产减值的主要要素――可收回金额,然后将其与账面价值进行对比,确定减值损失的金额；二是明确不存在减值迹象,则不必估计资产的可收回金额,也不必确认减值损失.在确定可收回金额时,应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来流量现值两者之间较高者确定.准则对公允价值、处置费和预计示来流量现值（如预计未来流量、折现率）的计算等分别作了较为详细的指导规定.

(二)资产减值准则明确了资产组的认定及其减值的处理

在会计实务中,许多固定资产、无形资产难以单独产生流量,因此,要求以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难.准则引入了“资产组”的概念,要求企业难以对单项资产的可收回金额进行了计量的,应当以该资产所属的资产组为基础进行确定.

(三)资产减值准则对减值损失的转回做出了新的规定

减值准则在确定资产减值损失时,同我国企业会计制度仍保持一致.但在转回问题上,准则规定“减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回”.值得注意的是,这里的不得转回是针对长期资产减值而言,流动资产如存货、应收款项等的减值问题由其他的准则来规范.

二、资产减值准备存在问题的原因分析

(一)资产减值准备的确认与计量难度大

计提资产减值准备的关键是确定资产预期的未来经济利益.我国采用的是经济性标准,只要资产发生减值,即当资产可收回金额低于账面价值时就予以确认.但要合理确认各项资产的可收回金额有较大的难度.一是我国目前资产信息、市场机制尚不健全,使资产减值准备的计提缺乏依据；二是固定资产、无形资产入账后,由于技术更新、市价下跌等原因会发生价值贬值,对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力,需多个部门协同认定,甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定.难度大,且时间往往滞后于会计信息披露时间.

(二)资产减值准备计提标准的多重性

我国企业会计准则规定了应当全额计提资产减值准备的条件和不能全额计提资产减值准备的条件,至于如何计提、计提比例多少,完全由企业结合自身实际情况判断,这对会计人员的判断分析能力提出了更高的要求,也给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能,因而计提是否真实合理不易确定.同时由于实行连续两年亏损将ST处理、三年连续亏损将暂停上市及退市的规定,一些亏损公司便充分甚至过度利用会计政策,在亏损一年后的第二年,往往会不提或少提资产减值准备,以争取盈利避免ST处理,而一些三年连续亏损的公司则在最后一年大幅度计提资产减值准备,希望借助这种“一次性处理”的做法,获取公司最终盈利的可能和恢复上市的机会.

(三)可变现净值、可收回金额计算的复杂性

存货可变现净值、长期投资可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础.其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断,存在较大的主观性,其结果会因人而异.可收回金额中预计未来流量现值的确定需要预计未来一定期间流入量和贴现率,而贴现率是一个十分不稳定的因素,导致资产减值准备计提弹性过大,使计提不仅缺乏衡量标准,而且缺乏制约手段.同时资产减值准备再确认缺乏权威性.企业外部人员对企业的资产性态、使用价值知之甚少.因此,注册会计师、证券监管机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性.

三、对新会计准则下资产减值准备的建议

资产减值准备处理得不好,可能会给企业带来不利.如在新企业会计准则下规定了部分减值准备不能冲回,对会计处理的进行,只能在处置相关资产后.但该规定未能完全消除掉上市公司利润操纵的可能性,这主要是因为新准则中并未详细规定针对存货、短长期投资等项目的减值准备能否冲回,可见类似问题一定要把握好实践中的操作.

(一)从观念上要对资产减值准备计提有新的认识

新准则对于资产减值准备的规定相对过去相比发生了不少的改变和完善,对于企业来说,如何及时从观念上对资产减值准备计提有新的认识显得极为关键.过去许多企业对资产减值准备计提的实施存在着抵触情绪,比如一些企业少计提或不计提资产减值准备的情况时有发生,有些企业会采用计提折旧来代替计提资产减值准备的方法,上述的行为都违背了基本的会计准则,应该说,如何转变这些错误的认识,对企业的会计工作是极为重要的.

(二)借鉴国际会计准则

颁布的新准则体现了与国际会计准则的接轨,而我们在借鉴国际会计准则解决技术层面的同时,还应当结合我国的国情,考虑我国的资产管理条例,在尚未正式引入产出单元概念前,重新审视各项减值准备的计提要求.对于没有现成出售可供参考又不能直接产生流的资产不计提减值准备.当这些资产实际已发生减值时可通过缩短折旧和摊销年限的方式反映这类资产的价值损失,也是解决当前随意计提减值准备的一种途径.

(三)提高会计人员的职业判断能力

首先,加强会计人员专业知识的学习.资产减值新准则是这批新准则中最复杂的准则之一,包含的内容较多,且较抽象.这需要广大会计人员加强学习和培训,真正理解资产减值新准则的精髓,才能在实际工作中事半功倍.其次,加强会计人员的职业道德教育.由于在资产减值的确认标准、确认方式和“可收回金额”的计算上,需要运用较多的职业判断,只有提高会计人员的职业道德,其判断结果所产生的会计资料才能客观、公正地反映会计主体的财务状况和经营成果,不受权势和偏见的影响.

(四)加强对资产减值准备的审计

在新准则实施后,进一步加强对资产减值的审计更为重要,企业要在不断提高现有内部的会计审计师的业务水平培训上,加强对水平较高的会计审计师的引进,在实际工作中,注意对细节的把握,会计审计师要不断的研究新准则下的会计审计方法和措施,做到与时俱进.

(五)合理确定资产组或资产组组合

应该注意,资产组确定之后,各会计期间必须保证一致,不得擅自改动.在认定资产组或者资产组合时,要把企业管理曾管理生产经营活动的方式考虑进去,对于企业资产的使用和处置方式也不能忽略,在实际工作中,要将企业的总部资产和商誉严格的分摊到资产组或者资产组合.

(六)选择合理的折现率

在选择折现率时,首先要保证折现率与流量一致,这样可以大大的防止风险因素重复计算和遗漏.在实际中,如果未来流量的估计考虑到了所有的可能风险,那么在选择折现率时,可以选择无风险利率,另外如果未来流量没有依照风险进行估计上的调整,则可以选择当期银行贷款利率.