黑猫股份:开发费用加计扣除可延期吗?

上市公司黑猫股份(002068)在2010年1月15日发布《江西黑猫炭黑股份有限公司关于研究开发费用税前扣除予以备案的公告》,向投资者公布了该公司由于研究开发费用加计扣除而给投资者带来的利好消息.公告指出,黑猫股份于2010年1月14日收到江西省景德镇市地方税务局直属分局《关于对江西黑猫炭黑股份有限公司研究开发费用税前扣除予以备案的回复》.回复中对该公司向税务部门报送的《关于技术创新研发经费支出的资料汇编》中涉及的新型特种炭黑产品项目、高端软质炭黑产品项目、年产3万吨炭黑新工艺项目在2008年度发生的研究开发费用共计6426万元给予确认,并同意根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十五条,对该部分的研发费用在规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50％予以加计扣除.黑猫股份依据相关法规和税务部门的批复,可以按照该部分技术研发费用的50％,即6426*50％等于3213万元在2009年度应纳税所得额中予以抵扣,预计将抵扣所得税金额为3213*25％等于803.25万元.

八百多万的税款优惠对黑猫股份来说是非常可贵的,按照该公司对2009年度业绩预测,预计2009年归属于母公司所有者的净利润约为7000至8000万元.也就意味着此项加计扣除的抵税利息至少要贡献超过10％的净利润.

但是笔者看到这个公告的第一眼就产生了某些怀疑.依据税法,2008年发生的符合加计扣除条件的可以费用化的研究开发费用不仅本体费用(6426万元)应该在2008年税前扣除,加计扣除的部分(3213万元)也应该在2008年年度税前加计,享受税收优惠.如果这些费用无法再2008年度充分扣除比如导致纳税亏损,其相应亏损可以结转以后年度,用以后年度的所得弥补,但最长不得超过5个年度.在上述公告中,税务机关同意黑猫股份将符合条件的研究开发费用加计扣除是没有问题的,这也真正体现了企业所得税法鼓励企业技术创新的本意,但是税务机关不应同意该公司将加计扣除的研发费用在2009年税前列支,而应按照规定调整该公司2008年度的应纳税所得额和应交所得税.有业内人士指出,出现这样的现象的原因是税务部门的办事效率低所致,可能是企业早就上报扣除资料了,但一直拖到2010年才批下来,已经不能再调整2008年的所得税申报了,只能让企业作为2009年的来扣除了.这种说法有一定道理,但却不符合税法本意.研究开发费用的确认本身就是比较复杂的问题,税务机关即使确认的时间长一些,也情有可原,我们也完全可以理解,不宜以效率低下对其进行指责.但是无论备案确认需要多长时间,需要经历怎样一个复杂的过程,税务机关都不能改变研究开发费用的归属期,否则就会产生一系列连锁反应,反而会对应纳税所得额的确定、所得税税款的计算带来不利影响.针对上述问题,我们可以用在扣除时间上有类似要求的资产损失为例来进行类比.

不久前发布的《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]772号)规定,根据《国家税务总局关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>的通知》(国税发[2009]88号)第三条规定的精神,企业以前年度(包括2008年度新企业所得税法实施以前年度)发生,按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失,在当年因为各种原因未能扣除的,不能结转在以后年度扣除；可以按照《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定,追补确认在该项资产损失发生的年度扣除,而不能改变该项资产损失发生的所属年度.企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款,可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴,抵缴不足的,可以在以后年度递延抵缴.企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损,首先应调整资产损失发生年度的亏损额,然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款,并按前款办法进行税务处理.资产损失和加计扣除一样对费用支出的归属期都有着非常严格的规定,这也是税法上权责发生制基础的严格要求.如果任意改变税前扣除项目的归属期,企业就有可能借助于税收优惠等手段对某个特定年度的应纳税所得额进行调节.即使不存在税收优惠,改变费用支出的归属期对于税法规定有一定税前扣除期限的特定项目也会产生影响.比照上述关于资产损失税前扣除的处理要求,我们认为,黑猫股份研究开发费用加计扣除的归属期和税款,应当这样处理：

1　黑猫股份2008年度发生的研究开发费用的加计扣除部分,在2008年当年未能加计扣除的,不能结转在以后年度扣除；但是可以按照税法有关规定,追补确认在该项加计扣除的研发费用在所发生的当年即2008年度加计扣除,而不能改变该项加计扣除费用发生的所属年度.

2　黑猫股份因为以2008年度研究开发费用未在税前加计扣除而多缴纳的企业所得税税款,可在税务机关备案确认的年度即2009年度企业所得税应纳税款中予以抵缴,抵缴不足的,可以在以后年度递延抵缴.黑猫股份2009年度企业所得税的汇算清缴截止日期是2010年5月底,因此,这种税款抵缴是完全可以操作的.

3　如果黑猫股份在研究开发费用发生的2008年度扣除追补确认的损失后如出现亏损,首先应调整2008年度的亏损额,然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款,并按前述办法进行税务处理.我们查阅了黑猫股份2008年度财报,得知该公司归属于上市公司股东的净利润288.61万元.如果该公司2009年归属于母公司所有者的净利润约7000至8000万元的预测果真实现的情况下,上述加计扣除的研究开发费用到底是放在2008年还是放在2009年会对其业绩评价产生很大的影响.问题不仅在于此,如果简单推算,3213万元的加计扣除费用如果放在2008年,在2008年不到区区三百万净利润的水平下反推回去,该公司是很有可能产生纳税亏损的.