资产减值会计理的

摘 要：随着经济环境的日益复杂和技术条件的不断变化,资产减值问题已经引起各国会计理论界和实务界的普遍关注.我国在资产减值会计准则的制定方面也有了长足的发展.但是,还存在诸多的分歧和争议,还有许多难题有待解决.本文主要探讨了资产减值会计理论方面的几个问题

关 键 词：资产减值；会计

一、资产减值会计的理论基础

(一)资产减值会计的目标

20世纪70年代形成了两种代表性的观点,“决策有用观”和“受托责任观”.不同的会计目标观,反映出不同要求的会计信息.

决策有用观的主要思想是：会计的目标是向信息使用者提供对决策有用的信息,即企业流动的信息和经营业绩、资源变动的信息.在决策有用观下,信息是否有用取决于决策者的判断,由于决策的类型、方法不同以及决策者的信息偏好不同,与决策有关的信息就不可能一成不变.因此,只要提供的信息符合成本效益原则,且对决策有用,不管信息的主观程度如何,总是越多越好.在信息的相关性和可靠性之间更加强相关性.决策有用观决定了资产减值会计的存在.

在市场经济条件下,导致资产减值的因素有很多.决策有用观是基本的会计目标,具体到资产减值会计,其目标是通过反映客观存的资产价值的减少,全面地反映企业资产的现时价值状况揭示潜在的风险,为现实和潜在的信息使用者提供未来流入或流出等决策相关的信息.由于资产减值会计存在大量的预测和估计,涉及到很多不确定性因素.因此,资产减值会计在增强会计信息的相关性的同时,有可能会削弱其可靠性,但是,在决策有用观下,只要相关性的增量“收益”大于可靠性的增量“成本”,这一信息就是值得对外提供的,同理,资产减值也如此.

而受托责任观认为,会计的目标是以恰当的形式有效地反映和报告资源受托者的受托责任及其履行情况,会计信息应以历史的、客观的信息为基础,确保计量的客观、可靠和精确.由于资产减值信息不是十分准确可靠,因此,受托责任观并不适用于资产减值会计.

(二)资产减值会计的依据

对于会计理论依据的研究目前仍存在争议的是会计目标论与会计环境决定论.

如何给会计理论的依据恰当地定位,是决定选择哪种依据的关键.可以从研究的具体环境出发.我们把会计存在的环境分为外环境与内环境.会计外环境是指社会、经济、政治和法律中同会计相关的部分,包含会计主体的其他职能活动、外部相关利益活动、经济发展水平、有关法律制度、社会文化背景等因素,会计内环境是指会计实践及其发展,具体体现为各个发展阶段的会计人员价值观念、会计思想、会计工作手段、会计工作方法与内容等会计信息系统的内部因素.会计环境对会计系统构建的重要性是不可否认的,会计之所以能发展成为国际商业语言,并为企业的财务会计政策的制定提供依据,正是因为随着会计环境的变化而自我革新的结果.所以,企业的任何一项会计目标的确定都是以企业会计环境为依据的,资产减值会计环境变化了,那么它必然会给具体的会计实务――资产减值会计提供新目标和新要求.

二、资产减值会计的确认

(一)资产减值的确认基础

资产减值的确认,可以按单项资产、资产类别或资产总体等基础来进行.资产类别是指某一类资产内的具有相同性质或经济内容的各项具体资产的组合,如存货中的原材料、成品,短期投资中的短期股票投资、短期债券投资,固定资产中运输工具等.资产总体是指某一类资产内各项具体资产的全体,如企业的所有应收款项和所有短期投资.

我国《企业会计制度》中对各项资产的确认基础做出了相应规定,单项资产的确认基础有应收款项、长期投资、短期投资、固定资产、无形资产、在建工程和委托贷款.但是,在某些企业中可能存在无法按照单项资产来确认减值的情况,这是由于有些资产并不能单独产生流量,而是由许多资产共同作用产生的.对于这些资产的减值所涉及到的问题就复杂很多,关键在于如何确定最小的资产组合.每个企业应根据其自身资产的特点选择合适的资产减值确认基础.

(二)资产减值的确认标准

资产减值损失的确认标准,目前主要有永久性标准、经济性标准和可能性标准和三种.

1.永久性标准,指只有永久性资产减值损失才予以确认.支持这种标准的主要原因是可以避免确认暂时性减值损失.反对者认为要分清暂时性减值和永久性减值是困难的,采纳这种标准,可能促使管理当局故意递延减值损失的确认；而且,永久性标准不符合“资产是能产生未来经济利益的经济资源”这一观念.

2.经济性标准是指只要发生减值,如当可收回金额小于账面价值时就予以确认,确认和计量采用相同的基础.由于经济性标准估算在用价值确定可收回金额时已考虑各种可能性因素,不再要求对可收回金额小于账面价值的可能性予以评估.准则规定对可收回金额的计量不是总需要同时确定资产的销售净价与使用价值：如果资产的销售净价与使用价值中任何一项超过其账面金额就不需要估计其他金额了；如果资产销售可获取的金额缺乏可靠的估计基础,资产的使用价值可以作为其可收回金额；如果没有理由认为资产的使用价值远远超过销售净价,则资产的销售净价可视为其可收回金额..

3.可能性标准指对可能的资产减值损失予以确认.AS144采用的确认标准是可能性标准.它是指根据AS5《或有事项的会计处理》确认减值损失.AS144规定,资产减值损失应在减值核查表明预期从资产的使用和最终处置所产生的流量之和低于资产账面金额时方可确认资产减值.

三、资产减值的计量标准

资产减值的计量是以特定的计量尺度对资产的价值进行的数量化描述,或是对资产进行的货币性量化过程.计量是一项非常复杂的事情,不确定因素很多,需要了解大量的外界信息,做出大量的估计和判断.对于长期资产减值计量来讲,目前主要的提法有两种：即可收回金额和公允价值,可以说公允价值和可收回金额都是多重计量属性的综合体.

(一)可收回金额

IAS36（国际会计准则36）将可收回金额定义为资产的销售净价与其使用价值二者之中的较高者.当资产的可收回金额小于其账面价值时,资产的账面价值应减记至可收回金额,减记的价值即为资产减值损失.对于资产销售净价和使用价值的计量,IAS36的规定比较详细.销售净价的定义为“指在熟悉情况的交易各方之间自愿的正常交易中,通过销售资产而取得的、扣除处置费用后的金额.”可收回金额计量标准的理论依据是将资产视为企业的一项投资决策,企业在决策时会选择对其有最大价值的方法来处理资产.（二）公允价值

各国会计准则对公允价值的定义并不完全相同.FASB于2000年2月发布的第7辑财务会计概念公告(AC7)：“在会计计量中使用流量信息和现值”中将公允价值定义为“在自愿各方之间进行的现行交易中,购写或出售资产的金额.”IAS32（国际会计准则32）中金融工具披露和列报中将公允价值定义为“在一项公平交易中,熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿债务所使用的金额.”我国在债务重组会计准则中将公允价值定义为“在公平交易中,熟悉情况的交易双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额.”虽然各国对公允价值的表述不尽相同,但内容进本相同,即公允价值是在双方自愿的基础上,在非强制清算或销售情况下,一项资产是可以转换的金额.公允价值是大多数初始确认时的计量和以后期间新起点计量的目标.不同的情况下根据可以得到的最优信息得出不同公允价值.

公允价值可以由不同的计量属性计量得到.第一,对于有活跃市场的资产,其公开的市场报价可视为公允价值的最好依据；第二,对于本身没有活跃市场,却又与其类似的资产存在活跃市场的资产,可对照相关类似资产的市价确定其公允价值；第三,对于其类似资产不存在活跃市场的资产,可以运用基本分析、期权定价模型、未来流量和调整期权分布模型等方法评估公允价值.

资产减值的确认和计量还存在着较多的人为判断因素,例如事项的改变、可收回价值的计算（包括未来流量的确定和折现率的确定）,都大量依赖于会计人员的判断.而资产减值损失的确认对资产负债表和利润表都有很大的影响,为了防止企业利用资产减值人为调节利润,应充分披露有关资产减值的信息.新准则的颁布是很重要的.在不断趋同的过程中既要考虑到我国会计信息和国际会计信息的可比性又要考虑到我国具体的会计环境.为此还需要我们不断地深入探讨和研究,使我国的会计实践有更好理论作为指导.