略农业企业价值链管理会计

波特的价值链理论提出后,价值链和供应链管理理论倍受推崇,并在现代化大中型企业中得到广泛应用.价值链与供应链可以看作是一个事物的两种理解.两者表述的“链”均指从供应商的供应商到用户的用户之间有关最终产品或怎么写作的形成和交付的各项业务活动所形成的链条.前者强调产品在链条中的价值增值过程,后者强调产品的物态在链条中的流转过程.管理会计是企业战备管理的重要工具,随着价值链管理成为企业战略管理的重要内容,价值链管理会计呼之欲出.笔者以农业企业为例,分析价值链管理会计程序和方法,以期为价值链管理会计这一新领域充实内容.

一、价值链管理会计实施的可行性

随着计算机技术特别是互联网的普及,各种信息的获取和流动变得十分便利.现代农业企业大部分已经采用供应商关系管理系统(SRM)、企业资源规划系统(ERP)和客户关系管理系统(CRM)等信息化管理系统.目前,SRM、ERP、CRM开始与物流管理相结合,从各自为战的局面逐步发展整合成为供应链管理系统(sCM).供应链管理与价值链管理所需信息具有同源性,均分布在链条上.所不同的是,具体到每项产品的价值链可以与企业的供应链略有区别.价值链管理会计所需要的有关产品在企业外部的成本、费用、增加值等信息可以通过SCM获取.SCM所提供数据的完整性和可靠性既要根据各企业的自身意愿,也需要制度来规范.

价值链的形成过程是不同利益主体之间利益分配和重新分配的过程.每项农产品、每个农业企业、整个农业行业的社会公认价值在一定时期趋于稳定,价值增值的上限也只能是社会平均劳动生产率下的劳动时间的多少和劳动复杂程度的相互构成.产品价值增值的竞争虽然存在于价值链内部,但其竞争的前提却是全社会产业与产业、价值链与价值链竞争的结果――社会平均劳动价值.如果价值链上的企业相互之间只进行一次交易,必然会相互隐瞒产品的相关信息,促进形成有利于各自的信息不对称态势,进而争取本位产品的高增加值.然而,当价值链经过多次调整,市场经过充分竞争之后,价值链上的成员就会由“猜忌、出卖、竞争、对立”的尴尬形势走向“信用、合作、协议、联盟”融洽的博弈均衡状态.产品价值链与产品价值链的竞争,产业供应链与产业供应链的竞争才是真正的竞争.如果价值链上的成员不采取合作,将导致价值链上的所有企业处于被动竞争的局面,难免会出现亏损和破产的结果.因此,价值链成员之间部分信息共享将会被现代企业所认同,价值链管理会计获取企业外部价值链信息具有现实可能性.

二、农业企业价值链管理会计的涵义及层次

(一)农业企业价值链管理会计的涵义农业企业价值链管理会计就是对价值链各环节的增值过程进行确认、计量,向相关利益主体提供价值链运作情况的一种管理活动.价值链是从原材料到最终客户产品所有增值环节的总和.传统财务会计的核算范围只能是农业企业自身发生的业务活动,对农业企业能力控制范围以外的经济事项不列为会计核算管理的范围.传统管理会计规划和控制的核心主要是农业企业经营决策所需的内部有关业务数据,也没有涉及到更广泛且密切相关的外部产品系统.进行农业企业价值链管理,需要关注企业所在价值链上最薄弱的环节和需要调整的环节,而这些环节往往是企业外部链条上的部分.因而,农业企业价值链管理会计的作用范围应根据企业产品供应链的长度来确定,不能局限于农业企业本身.农业企业价值链管理会计产生的重要原因之一就是财务会计只反映了农业企业自身系统的信息,如果把农业企业放在一个更大范围的系统内去考查经营状况,就需要一个能反映更大系统信息的会计工具出现.

(二)农业价值链管理会计的层次农业价值链管理会计有三个层次,一是农业行业的价值链管理会计(鉴于其属于宏观层次,本文不做深入探讨),二是农业企业价值链管理会计；三是农业企业产品的价值链管理会计.农业行业的价值链管理会计研究的重点是农业行业与其他行业之间的价值链管理问题；农业企业价值链管理会计研究的是具体企业与其他企业之间的价值链管理问题,也包括了第三个层次.

从价值链管理会计是否反映企业外部价值链信息可以分为广义的农业企业价值链管理会计和狭义的农业企业价值链管理会计.若没有必要建立一个完整的农业企业价值链管理会计,可以只考查农业企业内部价值链系统的状况,此为狭义价值链管理会计.价值链管理会计就是要反映价值链上各个环节成本、收入、利润、增值情况,便于发现价值链系统的薄弱环节,调整价值链构成要素,增强价值链的抗震功能和反映速度.只有反映整个产品价值链系统信息的会计才能提供较为全面、合理的信息,为此,广义的农业企业价值链管理会计是研究的重点.从内容上而言,广义价值链管理会计包括狭义价值链管理会计,狭义价值链管理会计是广义价值链管理会计的一个段落和缩影.由于狭义价值链管理会计可以反映的内容在传统的财务会计中可以查询,所以,超越传统会计主体范围的农业企业价值链管理会计是重点.

三、农业企业价值链管理会计的对象与计量方法

(一)农业企业价值链管理会计的对象农业企业价值链上的包括物流、信息流和资金流等三大“流体”的流动,农业企业价值链管理会计以反映价值链中资金流的变化为主要职能,即以产品的价值增值运动为其主要管理对象.

价值链对产品形成来说是一种路径,对农业企业来说是一项类似于人力资产的资产,它的价值高低与管理水平成正比.管理水平高,则价值链稳定、高效、迅速,可以为农业企业带来长期稳定的经济利益.反之,价值链就有可能成为企业的一项负资产,导致农业企业产品成本过高,甚至出现亏损.价值链符合以下特征：农业企业可以控制,可以用货币计量,能够带来经济利益.因此,企业可以将其视为一项资产来管理,甚至在有条件的情况下,企业可以把价值链确认为财务会计中的资产项目,并在财务会计报告中加以披露.价值链管理会计不仅提供有利评价价值链总体价值信息,更重要的是提供价值链各段的增值情况为农业企业调整价值链构成打下基础.因此,价值链管理会计对象包括两方面的内容,分别是价值链和产品二者价值的变化.

(二)农业企业价值链管理会计的计量方法农业企业价值链管理会计计量的难点是价值链上其他企业所提供的产品信息的分析计量.在产品价值链系统中,农业企业内部各环节的增值情况可以通过责任会计或财务会计的有关数据直接截取；农业企业外部各价值链段的有关数据则需要相关企业的配合,同时还应有相应的法律环境,否则很难得到较为准确和全面的数据.这就要求价值链上的所有企业之间必须建立一种信息共享机制,相互之间提供产品在其上游企业及下游企业的有关数据.农业企业的直接客户有提供间接客户相关产品有关信息的义务,原辅料供应商有向企业提供供应商的供应商相关产品有关信息的义务,如此一来,价值链上的每一个企业都可以了解产品从最初形态到最终形态价值增值过程的具体信息.农业企业获取外部产品数据在形式、时间、实质内容上存在差异,直接入账对于提供高质量的管理会计信息意义不大.农业企业应根据其他相关企业提供的产品数据进行追溯分析,运用现代管理中的趋势预测法(算术平均法、移动平均法、加权平均法、指数平滑法)和因果分析法(回归分析法、矩阵法、计量经济法)作为农业企业价值链管理会计计量的主要方法,得出相对合理、准确的产品入账数据,为农业企业价值链管理提供合理有效的信息.

四、农业企业价值链管理会计的业务核算

(一)账户设置　(1)“产品成本”账户.该账户按产品名称、价值链段分别设置二级、明细科目,其核算内容是价值链各环节的产品生产成本.获取成本数据后记入其借方,明细科目总额表示产品在每个价值链段的生产成本,二级明细科目总额表示每项产品在价值链中的成本总额,总分类科目总额表示企业所有产品在价值链中的成本总和.(2)“产品费用”账户.该账户按产品名称、价值链段分别设置二级、明细科目,其核算内容是价值链各环节的产品费用.获取费用数据后记入其借方,明细科目总额表示产品在每个价值链段的费用,二级明细科目总额表示每项产品在价值链中的费用总额,总分类科目总额表示企业所有产品在价值链中的费用总额.(3)“产品利润”账户.该账户按产品名称、价值链段分别设置二级、明细科目,其核算内容是价值链各环节的产品利润.获取利润数据后记入其借方,明细科目总额表示产品在每个价值链段的利润,二级明细科目总额表示每项产品在价值链中的利润总额,总分类科目总额表示企业所有产品在价值链中的利润总额.(4)“产品收入”账户.该账户按产品名称、价值链段分别设置二级、明细科目,其核算内容是价值链各环节的产品收入.获取收入数据后记入其借方,明细科目总额表示产品在每个价值链段的收入,二级明细科目总额表示每项产品在价值链中的收入总额,总分类科目总额表示企业所有产品在价值链中的收入总和.

(二)账务处理各企业应尽可能核算更多的产品价值链环节,以提供更为全面的价值链信息.通常,至少应核算五个产品流经的企业组织环节,即企业本身前后各两个环节.产品成本、产品费用、产品利润只登记借方金额,产品收入只登记贷方金额.

例某企业甲共生产两种产品,分别是A和B.企业甲与A、B产品价值链上的企业建立了较为完善的产品价值链信息共享机制,某月初通过对获取数据加工后,得到产品A、B在各价值链环节的单位产品核算数据如表1所示.

五、农业企业价值链管理会计报告的编制

农业企业价值链管理会计的数据计量是关键,账务处理是进行信息分类汇总的重要手段,编制报告提供管理会计信息是为决策怎么写作的直接手段和最终目的.价值链管理会计报告的使用人即包括企业内部经理人,也包括外部投资者和其他相关利益人,农业企业价值链管理会计报告作为企业对外共享信息的一部分对外公布.农业企业价值链管理会计业务处理涵盖了从原材料供应商,经制造和分销商到最终用户的整个产品物流经过的经济组织.因此,农业企业价值链管理会计信息无法在通过传统的财务会计报表予以反映,需要单独编制价值链管理会计报告,其内容主要由表格和文字分析两部分构成.

表格部分的内容应反映农业企业每种产品的价值链总括信息和各环节的增值信息.农业企业编制的价值链报告格式的第一部分一表格信息――通过“价值链段总体构成表”和“价值链增值过程分析表”予以提供,还可以附以二维坐标图表的形式进行直观反映.“价值链段总体构成表”主要项目包括不同产品“产品收入、产品成本、产品费用、产品利润”四项内容,通过反映各产品在其价值链上不同链段的价值总额和所占产品价值链的比例,向信息使用者提供产品价值变化的直观信息.“价值链增值过程分析表”主要项目包括“产品收入、产品成本、产品增值、接点成本”四项内容,通过反映产品产品增值额、相邻价值链段之间的接点成本,向信息使用者提供价值链各段稳定性和企业价值增值能力在产品价值链段上的地位.

农业企业价值链管理会计报告文字分析部分的主要内容如下.首先,分析表格中提供的各种信息,说明农业企业产品价值链的总体状况.具体内容包括对价值链路径、价值链成员、价值链接点等的评估.其次,结合会计数据无法提供的其他有关信息,分析价值链发展趋势和存在的问题.主要反应产品增值总额的增减变动趋势、价值链竞争力发展趋势、产业供应链竞争能力变动情况等.

(编辑　李文婷)