会计互证核算

现代传统会计核算是基于一个会计主体内进行的,“会计主体,是指企业会计确认、计量和报告的空间范围”,这使得现代传统会计核算只注重某一特定会计主体本身的会计信息,而不重视相关的外部对应的会计信息.企业会计核算从涉及的空间范围可划分为只涉及企业内部事项的会计核算和涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算.只涉及企业内部事项的会计核算是指会计事项发生的空间范围只限于企业内部,如固定资产折旧、提取资产减值准备、支付职工工资、商品生产过程中产品成本的结转等.涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算是指交易或事项发生的空间范围同时涉及本企业和外单位,如商品交易、投融资、债权债务结算、债务重组、非货币性资产交换等.

相关各方进行商品或资产交易时,以等价交换为基础,交易各方在交易时点上用于交换的商品或资产是等价的,这类交易或事项的会计核算也是以等价交换为基础,而会计核算借贷记账法的记账规则是“有借必有贷,借贷必相等”,并且相关各方的会计核算都是围绕同一交易或事项进行.这充分说明涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算在内涵上存在着一一对应的关联关系.

一、会计核算中一一对应的关联关系

(一)商品交易若A1公司于200×年10月28日从B1公司购进一批商品,不含税为10000元,增值税1700元,款项用银行存款支付.则A1、B1公司的账务处理如表1所示：

在该例中,A1公司“库存商品”与B1公司“主营业务收入”相对应,Al公司“应交税费-交增值税(进项税额)”与B1公司“应交税费――应交增值税(销项税额)”相对应,A1公司“银行存款”与B1公司“银行存款”相对应.若本例中的款项未支付,则A1公司“应付账款”与B1公司“应收账款”相对应.其他的商品购销、劳务业务也有类似的对应关系.

(二)投融资若A2公司于200×年8月10日,以非企业合并的方式在公开市场中购入B2公司公开发行的每股面值为1元的股票800万股,实际支付价款8000万元,占B2公司10％的股份.另外,在购写过程中另支付c2证券公司手续费等费用15万元.则A2、B2、C2公司的账务处理如表2所示：

在该例中,A2公司的“长期股权投资”和B2公司的“股本”、“资本公积”、c2证券公司的“营业收入”相对应,A2公司的“银行存款”和B2公司的“银行存款”、c2证券公司的“银行存款”相对应.其他的投融资业务也有类似的对应关系.

(三)债权债务结算若A3公司于200×年11月16日用银行存款支付200×年5月18日购写B3公司商品时所欠款项100000元.商品交易时所欠款项A3公司记入“应付账款”,B3公司记入“应收账款”,该项应收账款B3公司未计提坏账准备.则A3、B3公司账务处理如表3所示：

在该例中,A3公司的“应付账款”与B3公司的“应收账款”相对应,A3公司的“银行存款”与B3公司的“银行存款”相对应.其他的债权债务结算业务也有类似的对应关系.

(四)债务重组若A4公司于200×年3月10日销售一批货物给B4公司,不含税为100万元,增值税税率为17％,合同规定B4公司应于200×年6月10日前支付货款.由于B4公司发生财务困难,无法按合同约定期限偿还债务,经双方协商于200×年6月20日进行债务重组.债务重组协议规定,A4公司同意减免B4公司10万元债务,余款用银行存款立即付清.A4公司于200x年6月28日收到134公司支付的债务重组欠款.A4公司已为该项应权计提了0.5万元的坏账准备.则A4、B4公司的账务处理如表4所示：

在该例中,A4公司的“银行存款”与B4公司的“银行存款”相对应,A4公司的“坏账准备”、“营业外支出――债务重组损失”与B4公司的“营业外收入――侦务重组利得”相对应,A4公司的“应收账款”与B4公司的“应付账款”相对应.其他的债务重组方式也有类似的对应关系.

(五)非货币性资产交换若A5公司于200×年8月6日以一辆使用中的载重汽车换人B5公司生产的一批钢材.载重汽车的账面价值为20万元,已提折旧5万元,已提减值准备1万元,公允价值为18万元.B5公司生产的这批钢材账面价值为12万元,公允价值为18万元.A5、B5公司均为增值税一般纳税人,适用税率为17％,计税等于公允价值,A5公司换人钢材作为原材料生产产品,B5公司换入汽车作为固定资产管理.则A5、B5公司的账务处理如表5所示.

在该例中,A5公司的“原材料”与B5公司的“主营业务收入”相对应,A5公司的“应交税费――应交增值税(进项税额)”与B5公司的“应交税费――应交增值税(销项税额)”相对应,A5公司的“固定资产清理”、“营业外收入”与B5公司的“固定资产”相对应.其他类型的非货币性资产交换业务也有类似的对应关系.

从上述例子可以看出涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算并不是相互封闭、相互独立和互不相干的,而是相互关联、相互对应的,这些交易或事项的会计核算在内涵上存在着一一对应的关联关系,且本企业的借、贷方金额与相应外单位的贷、借方金额是对应相等的.这就可以利用这种一一对应的关联关系建立一种关联系统,使得这种内外相关联的交易或事项的会计核算能够相互对应、相互印证、相互制约,使得相关单位的会计核算真实可靠,可寻根溯源,这可通过建立会计互证核算来实现.

二、会计互证核算基础及其建立

(一)会计互证核算的理论基础会计互证核算的理论基础是等价交换原则和会计核算借贷记账法“有借必有贷,借贷必相等”的记账规则.

现代社会是商品经济社会,商品或资产交换是企业生产经营活动中重要的环节之一.商品或资产交换是按等价交换原则进行写卖交易的,这里的“价”是指商品或资产的财产价值,即获得商品或资产所付出的价值.会计互证核算下的等价交换的“价”要比商品等价交换原则中的“价”有着更广泛的内涵,不仅包含在充分自由的竞争环境下交易各方自愿进行交换而形成的交换价值,还包含在不完全自由竞争的环境下交易各方自愿或不自愿进行交换而形成的交换价值,即在各种情形下交易各方进行商品或资产交换而形成的交换价值.在商品经济的发展进程中,存在着多种所有制形式的经济成份和不同的行业,如按所有制划分的公有制经济、私有制经济、混合所有制经济等；按竞争程度划分的自由竞争行业、垄断行业、垄断竞争行业等.不同所有制的经济和不同的行业频繁地发生着商品或资产交换,它们之间商品或资产交换的价值既有在充分自由竞争的环境下形成的,也有在垄断竞争或垄断经营的环境下形成的,既有在信息对称的情形下形成的,也有在信息非对称的情形下形成的.

会计是一个经济信息系统,从会计的角度对会计主体的相关交易或事项进行核算和监督,为财务报告的使用者提供相关的会计信息.会计核算是会计最主要的职能,是以货币为主要计量单位,通过确认、计量、记录、分析、报告和披露等环节,反映特定主体的经济活动或事项,向财务报告使用者提供相关的会计信息.会计核算的记账方法主要是复式的借贷记账法,记账规则是“有借必有贷,借贷必相等”,即以“借”和“贷”为记账符号,对特定主体发生的应予确认计量的每一笔交易或每一个事项,都要以相等的金额同时在两个或两个以上相互关联的账户中进行登记,并且借方合计金额与贷方合计金额一定要相等.在涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算中,交易或事项相关各方会计核算的对象都是同一交易或事项,是相关各方对同一交易或事项从不同角度进行的会计核算,但其会计核算对象的本质特征是一致的,如数量相同,金额相等,且相关各方的会计核算具有因果逻辑关系.正如前面所述,当B公司销售一批货物给A公司时做货物销售的会计核算,是因为B公司把这批货物销售给了A公司；同样地,A公司做购进这批货物的会计核算,是因为A公司从B公司购进了这批货物.这就是A、B两公司针对同一交易事项所做的会计核算之间存在的因果逻辑关系.进一步分析,还会发现A、B两公司对该笔交易事项所做的会计核算在金额和数量核算、会计科目运用等方面都存在着一一对应的关联关系,而这种一一对应的关联关系在涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算中是确定存在的.

(二)一一对应的关联关系对会计核算的相互制约现代高度发达的计算机网络技术使远距离、多单位的信息交换、汇总和对照变为现实.这就能够建立一种内外相连的会计核算的关联系统,使得涉及本企业和外单位的会计核算相互对照、相互制约.现代企业间的经营活动是相互交织的,相互之间的交易是频繁而密切的,这些交易或事项的会计核算也是相互关联且具有逻辑关系.如A公司销售一批货物给B公司,A公司的营业收入和B公司的购货入账成本一般是对应且相等的,当建立了一种内外相连的会计核算的关联系统,就可利用内外企业的会计核算在内涵上存在着的一一对应的关联关系使得A公司的会计核算和B公司的会计核算相互对照、相互印证、相互制约,即会计互证核算.会计互证核算是,指以现代网络技术和相关单位交易或事项会计核算存在的一一对应的关联关系为基础,使相关单位的会计核算相互关联、相互印证和相互制约的会计核算模式.

在会计互证核算模式下,A公司的营业收入必须由B公司的购货入账成本来印证,B公司的购货入账成本必须由A公司的营业收入来印证.由于两者之间存在的逻辑对应关系,当A公司想要虚增或虚减其营业收入时,必然导致B公司的购货入账成本的虚增虚减,B公司是不会同意这种情况出现的,因为这样会使B公司以后需要结转的成本或费用增大,减少其利润；同样,当B公司想要虚增或虚减其购货入账成本时,必然导致A公司的营业收入虚增或虚减,A公司也不会同意这种情况出现,因为这样会导致A公司多交税或利润减少.这就是会计互证核算模式下会计核算的相互制约.

(三)会计互证核算模式的建立涉及本企业和外单位的交易或事项可分为有和无两类.有的交易或事项主要有货物、资产的写卖,劳务提供等,无的交易或事项主要有投融资、债权债务的结算、债务重组等.对于货物、资产写卖类的交易或事项,购入方对购入的货物、资产入账科目具有多种可能性,如购入一台设备既可能作为售卖的商品而记入“库存商品”科目,也可能作为生产设备而记入“固定资产”科目,这时只有号是唯一的,这样就可通过号和双方单位的名称来建立本企业和相应外单位的关联关系.而对于无类的交易或事项,本企业和相应外单位的入账科目按会计理论的相关规定比较固定,可通过入账科目和双方单位的名称来建立关联关系,如现代会计核算中的应收、应付款项的核算已经具有了这种对应关联关系的含义.通过以上两种建立关联关系的方法,就可把涉及本企业和外单位的所有交易或事项的会计核算在本企业和相应的外单位之间建立起一一对应的关联关系.这种一一对应的关联关系的实现,首先应由国家建立一个连接所有交易单位的网络系统,该网络系统由国家控制,只要涉及本企业和外单位的交易或事项都必须通过这个网络系统建立起一一对应的关联关系,并通过网络系统认定某项交易或事项的一一对应的关联关系正确无误后,相应企业或单位的会计核算业务才能作为有效的会计核算,这样,这种一一对应的关联关系的建立就具有真正意义上的价值了.其次是交易应由国家统一印制、统一编号.

在会计互证核算模式下,交易各方在对多张做一笔汇总会计分录进行核算的情况下,该笔会计分录下应输入所包含的多张的及该下的交易金额,在进行会计互证核算时,相应的外单位就能通过这些的与该笔会计分录建立一一对应的关联关系.会计互证核算模式虽然由原来的封闭式的会计核算转变为开放式的会计核算,但并不违背现有的会计核算原则,如会计主体检测设等,而是对现有核算原则的进一步完善和深化.

三、会计互证核算的作用

(一)保证会计信息的真实可靠、有根可寻在会计互证核算模式下,涉及本企业和外单位的交易或事项的会计核算要能相互关联印证才算合法有效的会计核算,并且相互之间的会计核算还存在着相互制约的关系,这就使得相互之间的会计核算必须建立在真实有效的基础上,保证了会计信息的真实可靠、有根可寻.

(二)防止偷税、漏税在会计互证核算模式下相关单位的会计核算相互制约,当售卖方想不计或少计收入而逃税时,就会导致购写方的购置成本不能得到对应确认,不能计或少计购置成本,使其虚增利润,多交税.购写方是不会容忍这种情况出现的,由于购写方的牵制,售卖方只有如实进行销售收入的会计核算,这样就防止了企业偷税、漏税.

(三)建立完善的全国资产价值流通网络信息系统会计互证核算模式要求相关的所有单位都必须接入国家建立的会计核算对应网络系统,所有涉及本企业和外单位的会计核算都必须经过对应网络系统建立一一对应的关联关系后,相应的会计核算才真实有效.这就能在全国形成一个完善的资产价值流通网络信息系统,全面真实地反映全国的资产价值流通信息.

(四)掌握整体经济的运行状况在会计互证核算模式下,能建立起完善的全国资产价值流通网络信息系统,能全面真实地反映全国的资产流通状况,全面真实地反映全国的经济运行状况.国家决策层可以根据这个网络系统提供的信息对经济运行进行相应的调控,制定相应的政策,保证经济健康快速地发展.

编辑　熊年春