所得税汇缴期间报告年度销售退回所得税处理

报告年度或以前年度销售的商品,在所得税汇算清缴期退回的,如何进行会计处理和税务处理,《企业会计准则讲解2008》仅作出了部分解释.笔者拟进一步探讨.

一是报告年度以前年度销售的商品及在年度资产负债表日后次年的1月1日至4月30日之间退回的(即汇算清缴期内日后期间).根据资产负债表日后事项准则的相关规定此退回事项应作为调整事项处理.《企业会计准则讲解2008》规定,资产负债表日后发生的销售退回．既包括报告年度销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回,也包括以前期间销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回.发生于资产负债表日后至财务报告批准报出日之间的销售退回事项,可能发生于年度所得税汇算清缴之前,也可能发生于年度所得税汇算清缴之后.其会计处理为：(1)涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前.应调整报告年度利润表的收入、成本等,并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴纳的所得税等.(2)涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后,应调整报告年度会计报表的收入、成本等,但按税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税,应作为本年度的纳税调整事项.

上述会计处理(2)值得商榷,原因如下：其一,虽然涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后,但此时汇算清缴期还未结束.根据《所得税汇算清缴管理办法》第四条规定．报告年度所得税汇算清缴的期间为纳税年度终了之日起5个月内；第十条规定,纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的,可在汇算清缴期内重新企业所得税年度纳税申报.因此由于该销售退回事项的发生,造成企业当年的企业所得税申报有误,应重新企业所得税年度纳税申报.即该项销售退回所涉及的应缴所得税,还应作为报告年度的纳税调整事项处理.其二,该项销售退回,调整了报告年度会计报表的收入、成本,但没有调整报告年度的所得税费用以及应交税费――应交所得税,造成报告年度会计利润虚减,负债虚增.这违反了会计确认、计量和报告的权责发生制会计基础.又不符合企业所得税法所倡导的收入与其成本费用相配比的原则,造成企业所提供的会计信息、税务信息不真实,从而不能正确反映企业的财务状况、经营成果和企业纳税的遵从情况.

因此,在年度资产负债表日后期间发生的涉及报告年度所属期间的销售退回,无论发生于报告年度所得税汇算清缴之前,还是发生于报告年度所得税汇算清缴之后,均应调整报告年度利润表的收入、成本等,并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴纳的所得税等.

[例]甲公司2009年12月20日销售一批商品给丙企业,取得收入10万元(不含税,增值税率17％).甲公司发出商品后,按照正常情况已确认收入,并结转成本8万元.此笔货款到年末尚未收到,2010年3月18日,由于产品质量问题,本批货物被退回.企业于2010年2月28日完成2009年所得税汇算清缴.公司适用的所得税税率为25％.

该销售退回业务发生在资产负债表日后事项涵盖期间内,属于资产负债表日后调整事项.

甲公司2010年3月18日账务处理如下：

(1)调整销售收入

借：以前年度损益调整

100000

应交税费一应交增值税(销项税额)

17000

贷：应收账款

117000

(2)调整销售成本

借：库存商品80000

贷：以前年度损益调整80000

(3)调整所得税费用

借：应交税费――应交所得税[(10-8)万元×25％]5000

贷：以前年度损益调整

5000

(4)将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：利润分配――未分配利润

15000

贷：以前年度损益调整

15000　(5)调整盈余公积　借：盈余公积

1500

贷：利润分配――未分配利润

1500

(6)调整报告年度相关财务报表(略).甲公司应重新进行所得税汇箅清缴,对于多交的税款,按照税收征管法的规定可要求税务机关退回或抵减下期税款.

二是在年度资产负债表日后次年的5月1日至5月31日之间退回的(即汇算清缴期内非日后期间).会计上,公司财务报表已经对外报出,此时发生涉及汇算年度(上年度)所属期间的销售退回.适用于《企业会计准则第14号――收人》的规定,直接冲减退回当月的营业收人、营业成本等科目即可.如此,则该项退回影响的所得税作为退回当年的调整事项处理.但此时企业的所得税汇算清缴期还未结束,无论公司是否已完成了汇算年度的汇算清缴工作,从税收征管的角度看,该项销售退回应作为汇算年度的税务事项处理,调减汇算年度的应纳税所得额和应缴所得税,这样会计处理与税务处理产生分歧.解决的方法是将在该特殊期间发生的销售退回看作是对重要的前期差错的更正,适用《企业会计准则第28号――会计政策、会计估计变更与差错更正》．采用追溯重述法将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益,同时财务报表其他相关项目的期初数也一并调整.

若上例货物退回发生在2010年5月8,2009年的所得税汇算清缴期还未结束.公司应在退回当日做上述账务处理,并将以前年度损益调整的结余数调整20lO年1月1日的留存收益.该处理涉及的其他报表项目同时调整2010年1月1日的相应期初余额.