矿区权益和井相关设施资产减值会计核算

《企业会计准则第27号――石油天然气开采》准则中分别规定了“探明矿区权益和未探明矿区权益的减值”和“井及相关设施、辅助设备及设施的减值”,探明矿区权益和未探明矿区权益虽同属于矿区权益,但在进行资产减值准备核算时却适用不同的具体准则,其中“探明矿区权益和井及相关设施、辅助设备及设施”的减值适用于《企业会计准则第8号――资产减值》准则的规定,而“未探明矿区权益”的减值则适用于《企业会计准则第27号――石油天然气开采》准则的规定.本文主要分析和探讨这两类矿区权益和井及相关设施、辅助设备及设施在计提资产减值准备方面的差异.

矿区权益是指企业取得的在矿区内勘探、开发和生产油气的权利.矿区权益又可分为探明矿区权益和未探明矿区权益.探明矿区,是指已发现探明经济可采储量的矿区,未探明矿区,是指未发现探明经济可采储量的矿区.这里矿区是指企业进行油气开采活动所划分的区域或独立的开发单元.

一、石油天然气探明矿区权益减值迹象的判断

根据《企业会计准则第8号――资产减值》准则第五条的规定,对于探明矿区权益、井及相关设施和辅助设备及设施,企业应当在资产负债表日,判断资产是否存在可能发生减值的迹象,如资产存在下列迹象时,表明资产可能发生了减值:(1)资产的市价当期大幅度下跌,其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌,(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当前或者将在近期发生重大变化,从而对企业产生不利影响,(3)市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高,从而影响企业计算资产预计未来流量现值的折现率,导致资产可收回金额大幅度降低,(4)有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏,(5)资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置,(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期,如资产所创造的净流量或者实现的营业利润(或者亏损)远远低于(或者高于)预计金额等,(7)其他表明资产可能已经发生减值的迹象.

二、石油天然气探明矿区权益资产减值的会计处理

前已述及,探明矿区权益的减值适用于《企业会计准则第8号――资产减值》准则的规定,对于石油天然气探明矿区权益,企业应当在发生减值迹象时,计算探明矿区权益的可回收金额.其中,可回收金额,是指油气资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来流量的现值两者之间较高者,处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等.可回收金额的确定步骤为:首先,计算确定资产的公允价值减去处置费用后的净额,其次,计算确定资产预计的未来流量的现值,最后,比较资产的公允价值减去处置费用后的净额与预计未来流量的现值,取其较高者作为资产的可回收金额.当资产的可收回金额低于其账面价值时,应确认减值损失并计提资产减值准备.企业应当按照油气资产的可收回金额低于其账面价值的差额,计提油气资产减值准备,借记“资产减值损失”科目,贷记“油气资产减值准备――探明矿区权益减值准备”科目.探明矿区权益减值损失一经确认,在以后的会计期间不得转回.

确认这类资产减值具体又分以下两种情况:一是如为单个矿区:确定单个矿区的资产可回收金额低于单个矿区账面价值的,应当确认减值损失并计提减值准备.二是如为矿区组(即资产组):确定矿区组的可收回金额低于其矿区组账面价值的,应当确认减值损失.减值损失金额应首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值,然后按资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重,按比例抵减其他各项资产的账面价值.以上资产账面价值的抵减,应当作为各单项资产(包括商誉)的减值损失处理,计人当期损益.抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者:该资产的公允价值减去处置费用后的净额、该资产预计的未来流量的现值和零.因此而导致的未能分摊的减值损失金额,应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊.

(1)单个矿区资产减值准备的会计核算.

[例1]某石油上市公司申请取得A地矿区权益,支付探矿权120万元,采矿权价款80万,土地使用权支出40万元,相似度检测费等其它直接支出4万元,该矿区预计可开采4年,检测设该公司对矿区权益按单个矿区采用产量法按年计提折耗,本期产量为60万吨,期末探明经济可采储量240万吨,期末经测试发生了减值,该矿区的公允价值为200万元,处置费用为20万元,该矿区未来4年的净流量分别为55万元、53万元、52万元、50万元,检测定公司采用的折现率为6%,试计算该矿区的减值准备并进行相应的会计处理.

该矿区账面价值等于120+80+40+4等于2447i元.

该矿区应计提的折耗等于244×[60/(240+60)]等于48,8(万元)

该矿区的账面净值等于244-48.8等于195.2(万元)

该矿区的公允价值减去处置费用后的金额为等于200-20等于180(万元)

资产未来净流量的现值PV

等于∑[第1年预计资产未来净流量NCFt/(1+折现率R)t]

等于55×(1+6%)-1+53×(1+6%)-2+52×(1+6%)-3+50×(1+6%)-4

等于55×0.9434+53×0.8900+52×0.8396+50×0.7921

等于51.89+47.17+43.66+39.61等于182.33(万元)

由于该矿区的资产未来净流量的现值大于该矿区的公允价值减去处置费用后的金额,故该矿区的资产可回收金额为182.33万元,低于其账面净值195.2万元,该矿区发生了减值损失12.87万元.会计分录为:

借:资产减值损失――油气资产减值损失　12.87

贷:油气资产减值准备――探明矿区权益减值准备　12.87

(2)矿区组资产减值准备的会计核算.

[例2]某石油天然气上市公司拥有一个B矿区权益,与B矿区权益石油开采生产相配套的设施有一条输油管道和储油罐设施,账面成本分别是200万元,120万元和80万元.该输油管道与储油罐设施在持续使用过程中,难以脱离与B矿区权益石油开采生产相关的资产而单独产生流入,因此,B矿区权益和该输油管道设施和储油罐设施可认定为一个资产组.该公司对B矿区权益及输油管道与储油罐设施按资产组(矿区组)采用使用年限法按年计提折耗,该矿区已经开采5年,尚可开采5年,2007年12月31日对该矿区进行减值测试,发现该矿区有明显的减值迹象.2007年底,该资产组的可收回金额为160万元,其账面价值分别是100万元,60万元和40万元.经估计,B矿区的公允价值减去处置费用后的净额为90万元,资料和具体计算过程见表1.

按分摊比例,矿区B应当分摊的减值损失为20万元(40×50%),但由于矿区B的公允价值减去处置费用后的净额为90万元,因此B矿区最多只能确认减值损失10万元(100万元90万元),未能分摊的减值损失10万元应当在输油管道和储油罐之间再分摊,输油管道分摊6万元,储油罐分摊4万元,分摊率10万元等于(60+40),该资产组即矿区B、输油管道和储油罐分别确认减值损失为10万元、18万元和12万元.会计分录为:

借:资产减值损失――油气资产减值损失――矿区B　10

――输油管道　18

――储油罐　12

贷:油气资产减值准备――探明矿区权益减值准备

――矿区B　10

――输油管道　18

――储油罐　12

三、石油天然气未探明矿区权益资产减值的会计处理

根据《企业会计准则第27号――石油天然气开采》第7条第2款的规定,对于未探明矿区权益,应当至少每年进行一次减值测试.单个矿区取得成本较大的,应当以单个矿区为基础进行减值测试,并确定未探明矿区权益减值金额.单个矿区确定成本较小且与其他相邻矿区具有相同或类似地质构造特征或储层条件的,可按照若干具有相同或类似地质构造特征或储层条件的相邻矿区所组成的矿区组(即资产组)进行减值测试.未探明矿区权益公允价值低于账面价值的差额,应当确认为减值损失,计入当期损益.其减值损失一经确认,不得转回.但未探明经济可采储量的矿区权益不需计提折耗.按照矿区组进行减值测试并计提减值损失的,确认的减值损失不分摊至单个矿区权益的账面价值.

企业计提未探明矿区权益减值准备时,按照计提的矿区权益减值准备金额,借记“资产减值损失”科目,贷记“油气资产减值准备――未探明矿区权益减值准备”科目.

[例3]某石油上市公司申请取得E地矿区、D地矿区和F地矿区权益,其账面价值分别是80万元、60万元和50万元,这三个矿区相邻,由于其地质构造特征和储层条件相同,因此被划分为一个矿区组(即资产组),至本期期末止该矿区组均未探明经济储量,期末经测试有明显减值迹象,该矿区组的公允价值为180万元,做出计提减值准备的会计处理.

该矿区组的账面价值为190万元(80+60+50),该矿区组的公允价值为180万元,公允价值低于其账面价值,表明发生了减值损失10万元.确认的这10万元减值损失不再分摊至单个矿区权益的账面价值.

借:资产减值损失――油气资产减值损失　10

贷:油气资产减值准备一未探明矿区权益减值准备　10

四、井和相关设施、辅助设备及设施资产减值的会计处理

井及相关设施主要包括油气井、套管、油管、抽油设备和井口装置,提高采收率设施、矿区内集输设施、分离处理设施、计量设备、储存设施、各种海上平台、海底及陆上电缆等设施.这些资产属于企业的折耗资产,应当按照《企业会计准则第27号――石油天然气开采》准则的规定对其进行确认和计量,企业应当采用产量法或使用年限法对井及相关设施计提折耗.折耗额可按单个矿区或矿区组分别计算.辅助设备与设施主要包括地震设备、建造设备、车辆、修理车间、仓库、供应站、通讯设备、办公设施等.这些资产应当按照《企业会计准则第4号――固定资产》准则的规定进行确认和计量.企业应当采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年限总和法等对辅助设备与设施计提折旧.井及相关设施和辅助设备及设施的资产减值应当按照《企业会计准则第8号――资产减值》处理.

[例4]某石油上市公司2007年期末某矿区井及相关设施的账面价值为120万元,预计本矿区可开采6年,预计净残值率为5%,检测设该公司对矿区井及相关设施按单个矿区采用年限平均法计提折耗.(检测设从2007年开始计提),检测定其可收回的金额为90万元,做出计提减值准备的会计处理.

井及相关设施的年折耗率等于(1-5%)/6×100%等于15.83%

井及相关设施的年折耗额等于120×15.83%等于19(万元)

井及相关设施的账面净值等于120-19等于101(万元)

由于其可收回的金额90万元小于其账面净值101万元,表明该项资产发生了减值,减值损失为11万元,会计分录为:

借:资产减值损失――油气资产减值损失　11

贷:井及相关设施减值准备　11