2016年中级会计实务命题规律(上)

2011年中级会计实务的教材内容作了一定的调整,具体见表1.针对此,笔者对中级会计实务各题型的命题特征及考点进行了解析.

一、客观题命题规律解析

(一)单项选择题的命题规律解析具体而言：(1)2010年中级会计实务单项选择题的知识点分布(见表2).(2)单项选择题的设计特点：一是题目的覆盖面较2009年略有扩大,难度适中.2010年单项选择题共设计了15个,每个1分,共计15分,涉及15章的内容,与2009年所涉及的14章相比略有扩大；在题目的设计上难度与2009年持平,较为明显的表现是计算模式的单项选择题所涉环节较少,没有出现较为复杂的计算.表现在理论的测试中也无复杂的辨析过程,甚至个别题目与去年基本相同,如2009年测试的是存货转为公允价值计量模式的投资性房地产时公允价值大于账面价值的差额所列入的科目确认,2010年则测试的是自用房产转为公允价值计量模式的投资性房地产时公允价值大于账面价值的差额的科目归属.二是理论辨析占主导,计算类题目大幅萎缩.2010年的试卷中单项选择题有3个计算,12个理论辨析题,而2009年则是5个计算、10个理论题,2010年计算类题目仅占20％的份额,相比2009年进一步萎缩.可见,单选题倾向于基础理论测试.

(二)多项选择题的命题规律解析具体而言：(1)2010年中级会计实务多项选择题的知识点分布(见表3).(2)多项选择题的设计特点.多项选择题以理论的理解及实务应用为主要测试点,对知识点的系统性、综合性要求很高.一是甄别理论或实务操作的正误成为多选题的主要模板,在多项选择题的设计上,正误判定是一个常见模式,较为规范的提问方式有：下列有关等的论断中,正确的(或错误的)的是(　).这种提问方式,可以将书中所有的知识点或某特定章节的知识点进行测试,具较强的综合性和灵活性.2010年此类题目有四个,涉及金融资产重分类、可转换公司债券会计处理、债务重组会计处理和会计政策变更、会计估计变更的会计处理的正误辨析；此类题目的份量占到了40％.二是注重对会计核算中的基础理论知识进行概念性的界定.2010年此类题目设计了3个,占了此类题目的30％.即土地使用权能否单独认定为“无形资产”的业务界定、融资租赁界定标准的辨认担保事项中预计负债的确认,这种题目的设计体现了基础知识点的测试倾向,着力于基础知识的辨析.③关注理论知识与实务操作的衔接关系.在多选题的选材内容上,理论与实践的融会贯通是一个常见的选材角度.2010年的题目中属于此类模式的有合并范围的界定、负债计量尺度的选择和暂时性差异的辨认三个题目,此模式也是多选题的主导模式.

(三)判断题的命题规律解析具体而百：(1)2010年中级会计实务判断题的知识点分布(见表4).(2)判断题的设计特点：一是设计倒扣分值,解题存在一定风险.该类试题一般有10道小题,每小题1分,共10分.每小题判断结果正确的得1分,判断结果错误的扣0.5分,不判断的不得分也不扣分,本类题最低得分为零分.对于并非十分有把握的判断题.宁可不做,以免被倒扣分数.从历年考试结果看,判断题的得分率要比多项选择题高一些,但一般不会超过单项选择题的得分率.得分一般在7-10分之间,得分率约为85％左右.二是增大考试宽度,对非重点章节查缺补漏.该类试题的内容一般也会涉及教材多个章节,有时会在一些非重点章节出题,各小题一般为一个完整的句子,并不涉及计算.在整个试卷中起到圈面的作用.

(四)客观题的常见考点具体而言：(1)《总论》选材.包括：可比性、谨慎性、重要性、实质重于形式的实务应用；资产、收入、利得和损失的确认；会计要素变动的实务认定.(2)《存货》选材.包括：存货入账成本的推算,主要以单项选择题中的计算模式测试,偶尔也以其入账成本的构成因素角度进行测试,以多项选择题为主要测试形式；存货的期末计价主要以单项选择题为测试题型；、存货和固定资产盘盈、盘亏的对比处理.(3)《固定资产》选材.包括：固定资产在购写方式下入账成本的计算,尤其是生产用动产设备购入环节增值税的处理；固定资产在分期付款方式下入账成本的计算、每期财务费用的计算及每期期初长期应付款的现值计算；非货币性资产交换及债务重组方式下固定资产入账成本的计算；固定资产盘盈、盘亏的会计处理原则,尤其是盘盈时按前期差额更正的会计处理原则；固定资产弃置费的会计处理原则；固定资产减值计提额及后续折旧额的计算,常以所得税的结合作为题目设计的深化方式；固定资产使用寿命、预计净残值及折旧方法的复核所产生的指标修正属于会计估计变更；固定资产改扩建后新原价的计算及后续折旧额的计算；固定资产出售时损益额的计算,尤其是生产用动产类固定资产出售环节增值税的处理.(4)《投资性房地产》选材.包括：投资性房地产的界定；投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的会计处理原则；投资性房地产成本计量模式转为公允价值计量模式的会计处理原则及关键核算指标的计算；公允价值计价的投资性房地产转化为自用房地产或存货时的会计处理原则,以及自用房地产或存货转换为以公允价值计价的投资性房地产时的会计处理原则；投资性房地产在处置时的损益额的计算.(5)《长期股权投资》选材.包括：同一控制下与非同一控制下长期股权投资入账成本的计算；同一控制下长期股权投资初始投资成本与所付资产账面价值之间的差额的冲抵顺序；同一控制下合并方以发行权益性证券作为合并对价时资本公积的计算；非同一控制下购写日的确认标准；非同一控制下长期股权投资的初始计量原则；成本法与权益法适用范围的确认；成本法下收到股利时确认投资收益的会计处理；权益法下股权投资差额的会计处理；被投资方盈余或亏损时投资方的会计处理,尤其是在被投资方资产账面口径与公允口径不一致时、被投资方的亏损使得投资方的账面价值不足以抵补其承担部分时以及被投资方先亏损后盈余时的会计处理；被投资方所持有的可供出售金融资产出现公允价值增值时投资方“资本公积”额的计算；应全面掌握成本法转权益法时投资方的会计处理.(6)《无形资产》选材.包括：无形资产在分期付款方式下入账成本的计算、每期财务费用的计算及每期期初长期应付款现值的计算；非货币性资产交换及债务重组方式下无形资产入账成本的计算；土地使用权的会计处理原则；无形资产研究开发费用的会计处理原则；开发阶段有关支出资本化条件的确认；无形资产使用寿命的确认原则；无形资产减值的提取和后续摊销额的计算；无形资产出售时损益额的计算.(7)《非货币性资产交换》选材.包括：换入非货币性资产的入账成本计算,以单项选择题方式测试.公允价值计量模式下非货币性资产交易损益的计算,以单项选择题方式测试.(8)《资产减值》选材及典型案例解析.包括：资产减值准则规范的资产及不纳入资产减值准则规范的资产减值处理；可收回价值的确认；固定资产、无形资产减值计提及折旧、摊销的会计处理；资产组减值的会计处理；总部资产减值及商誉减值的会计处理.(9)《金融资产》选材及典型案例解析.包括：交易性金融资产关键指标的推算,一般以单项选择题出现,重点计算最终出售时投资收益的计算和累计投资收益的推算；持有至到期投资的入账成本、每期投资收益、每期初摊余成本、转化为可供出售金融资产时形成的“资本公积”、最终出售时投资收益等指标的计算,一般以单项选择题中会计指标的计算方式出现.可供出售金融资产资产减值损失额、最终出售时投资收益额的计算,一般以单项选择题中会计指标的计算方式出现；可供出售金融资产的会计处理原则,以多项选择题的正误判定方式测试.(10)《股份支付》选材.包括：权益工具结算的股份支付每期管理费用的计提、资本公积的余额推算及最终行权时“资本公积――股本溢价”的推算；结算的股份支付每期管理费用的计提、应付职工薪酬余额推算及等待期后“公允价值变动损益”的推算.(11)《长期负债及借款费用》选材.包括：增值税的抵扣凭证、运费和免税农产品凭证的内扣进项税比例、视同销售与不予抵扣的业务区分及会计分录、委托加工应税消费品时消费税与加工物资成本的关系确认；应付债券中每期利息费用的计算、每期期初债券本金的计算及可转换公司债券中负债与权益的划分、转股前利息费用的推算以及转股时资本公积的计算,此数据链条在客观题中通常以计算模式出现；各项借款费用资本化条件的界定；开始资本化日、停止资本化日及暂停资本化的认定原则；专门借款利息费用资本化的计算；一般借款利息费用资本化的计算；既有专门借款又有一般借款方式下利息费用资本化的计算；融资租赁的确认原则；经营租赁时租赁双方损益的计算方法；融资租赁下承租方租入固定资产入账成本的计算；融资租赁下承租方未确认融资费用的分摊方法；融资租入固定资产折旧的会计处理.(12)《债务重组》选材.包括：非资产抵债方式下债务人的重组收益及非资产转让损益的计算,以单项选择题为测试方式；非资产抵债方式下债权人的重组损失及换人非资产入账成本的计算,以单项选择题为测试方式；债转股方式下债务人重组收益及股本溢价的计算和债权人重组损失及投资入账成本的计算；修改偿债条件方式下(包括不存在或有条件和存在或有条件两种情况)债务人重组收益及新的应付账款入账额的计算和债权人重组损失及新的应收账款的计算.(13)《或有事项》选材.包括：或有事项的确认条件,以多项选择题方式测试；预计负债金额的确认及费用的归属方向,以单项选择题为测试角度；或有负债及或有资产的披露原则,以多项选择题为测试角度；待执行合同变为亏损合同的会计处理,以多项选择题为测试角度.(14)《收入》选材.包括：商品销售收入的确认条件、提供劳务收入的确认条件、让渡资产使用权收入的确认条件以及建造合同收入的确认条件的比较,以多项选择题方式测试；折扣、商业折扣、销货折让及销售退回的会计处理对比,以多项选择题方式测试；代销方式、预收款方式、分期收款方式、附销售退回条件的商品销售方式、售后回购方式、以及以旧换新方式下商品销售收入的确认原则及关键指标的计算.理论以多项选择题方式测试,计算以单项选择题方式测试；无法可靠估计相关要素时劳务收入的确认方法及账务处理,理论以多项选择题方式测试,计算以单项选择题方式测试；同时销售商品和提供劳务时收入的确认原则及账务处理,理论以多项选择题方式测试,计算以单项选择题方式测试；特殊劳务收入的确认条件对比,以多项选择题方式测试；不列入合同成本的费用确认,以多项选择题方式测试；建造合同收入在完工百分比法下各项收入、支出指标的计算,以单项选择题方式测试；营业外收入和营业外支出的业务范围界定,以多项选择题方式测试；期间费用的归属认定,以多项选择题方式测试.(15)《所得税》选材.包括：暂时性差异的类别确认,以多项选择题方式测试；“应交所得税”、“递延所得税资产或负债”及“所得税费用”等三个关键指标的计算,以单项选择题中的计算方式测试；某时点递延所得税资产或递延所得税负债的余额推算,尤其是在改变税率的情况下,以单项选择题中的计算方式测试.(16)《外币业务》选材.包括：外币账户期末汇兑损益的计算；外币报表折算汇率的选择.(17)《会计政策变更》选材.包括：会计政策变更与会计估计变更的界定,以多项选择题为测试方式；追溯调整法下会计政策变更及前期差错更正时盈余公积及未分配利润指标的推算,以单项选择题方式测试；会计政策变更、会计估计变更及前期差错更正的报表附注披露,以多项选择题方式测试.(18)《资产负债表日后事项》选材.包括：调整事项与非调整事项的辨认,以多项选择题为测试角度；调整事项中所得税费用、盈余公积、未分配利润的推算,以单项选择题方式测试.(19)《财务报表》选材.包括：资产负债表中“应收账款”、“预收账款”、“应付账款”、“预付账款”、“存货”、“一年内到期的非流动资产”、“持有至到期投资”、“长期应收款”、“长期待摊费用”、“可供出售金融资产”、“投资性房地产”、“长期股权投资”、“固定资产”、“无形资产”、“开发支出”的编制方法；流量表中关键项目的填写.采用对号入座的认定方法填列经营活动中“其他收入”项、“支付给职工的支出”项、“支付的各项税费”项和“其他支出”项；投资活动中“收回投资收到的”项、“取得投资收益收到的”项、“处置固定资产、无形资产和其他长期资产收到的净额”项和“投资支付的”项；筹资活动中“吸收投资收到的”项、“借款收到的”项、“偿还债务所支付的”项、“分配股利、利润或偿付利息支出的”项,理论测试方式以多项选择题为主,计算测试方式以单项选择题为主；合并范围的确认；合并报表中关键抵销分录的编制.(20)《预算会计与非营利组织会计》选材.包括：预算会计体系的构成；预算会计要素的界定；民间非营利组织的会计要素界定；事业单位收入、支出的基础会计核算；民间非营利组织的会计核算.

二、计算分析题的命题规律解析

(一)2010年中级会计实务计算题的知识点分布具体如表5所示.

(二)2010年计算分析题的设计特征具体而言：(1)难度适中.2010年设计了或有事项结合资产负债表日后调整事项的会计处理题.其难度与课本上的例题相当,甚至比书上个别例题还简单,另一个测试的是长期股权投资的会计处理,也仅从基础知识的程度进行数据的设计和会计分录的编制,其难度相当于授课用题.(2)所涉知识点通常局限于一章或一个完整的计算体系.历年来会计师考试在计算题的选材上很少出现跨章情况,2010年的卷面上两个题目,一个是资产负债表日后调整事项,属于资产负债表日后事项章节；一个是长期股权投资会计处理,属于长期股权投资章节.用一个题目涵盖一个完整的计算体系是这两个题目的设计特征.

(三)计算题常见设计模式金融资产专题.以持有至到期投资、可供出售金融资产和长期股权投资为设计对象,以其取得成本的计算、后续持有收益的计量、期末减值准备的计提和最终处置损益的计算为设计链条,间或金融资产的重分类和长期股权投资成本法转权益法的会计核算.

[典型案例1]甲公司、乙公司2007年度和2008年度的有关交易或事项如下：

(1)2007年6月2日,乙公司欠安达公司4600万元货款到期,因流量短缺无法偿付.当日,安达公司以3000万元的将该债权出售甲公司,6月2日,甲公司与乙公司就该债权债务达成协议,协议规定：乙公司以一栋房产偿还所欠债务的60％；余款延期至2007年11月2日偿还,延期还款期间不计利息,协议于当日生效,前述房产的相关资料如下：乙公司用作偿债的房产于2000年12月取得并使用,原价为1800万元,原预计使用20年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧；2007年6月2日,甲公司和乙公司了该房产的所有权转移手续.当日,该房产的公允价值为2000万元；甲公司将自乙公司取得的房产作为管理部门的办公用房,预计尚可使用13.5年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧.2007年11月2日,乙公司以银行借款偿付所欠甲公司剩余债务；

(2)2007年6月12日,经乙公司股东会同意,甲公司与乙公司的股东丙公司签订股东转让协议,有关资料如下：以经有资质的评估公司评估后的2007年6月20日乙公司经资产的评估价值为基础,甲公司以3800万元的取得乙公司15％的股权；该协议于6月26日分别经甲公司、丙公司股东会批准,7月1日,甲公司向丙公司支付了全部价款,并于当日了乙公司的股权变更手续；甲公司取得乙公司15％股权后,要求乙公司对其董事会进行改选.2007年7月1日,甲公司向乙公司派出一名董事；2007年7月1日,乙公司可辨认净资产公允价值为22000万元,除下列资产外(见表6).其他可辨认资产、负债的公允价值与其账面相同：

(3)2007年7至12月,乙公司实现净利润1200万元.除实现净利润外,乙公司于2007年8月购入某公司股票作为可供出售金融资产,实际成本为650万元,至2007年12月31日尚未出售,公允价值为950万元.2008年1至6月,乙公司实现净利润1600万元,上年末持有的可供出售金融资产至6月30日未予出售,公允价值为910万元.

(4)2008年5月10日,经乙公司股东同意,甲公司与乙公司的股东丁公司签订协议,购写丁公司持有的乙公司40％股权,2008年5月28日,该协议分别经甲公司、丁公司股东会批准.相关资料如下：甲公司以一宗土地使用权和一项交易性金融资产作为对价.2008年7月1日,甲公司和丁公司完成了土地使用权变更手续和交易性金融资产的变更登记手续.上述资产在2008年7月1日的账面价值及公允价值见表7和表8(单位：万元)；2008年7月1日,甲公司对乙公司董事会进行改组.乙公司改组后董事会由9名董事组成,其中甲公司派出5名.乙公司章程规定,其财务和经营决策由董事会半数以上(含半数)成员通过即可付诸实施；2008年7月1日,乙公司可辩认净资产公允价值为30000万元.

(5)其他有关资料：本题不考虑所得税及其他税费影响；本题检测定甲公司与安达公司、丙公司丁公司均不存在关联方关系；在甲公司取得对乙公司投资后,乙公司未曾分派股利；本题中甲公司、乙公司均按年度净利润的10％提取法定盈余公积,不提取任意盈余公积；本题检测定乙公司在债务重组后按照未来支付金额计量重组后债务,不考虑折现因素.

要求：

(1)就资料(1)所述的交易或事项,分别编制甲公司、乙公司2007年与该交易或事项相关的会计分录.

(2)就资料(2)与(3)所述的交易或事项：编制甲公司应取得对乙公司长期股权投资的会计分录,判断该长期股权投资应采用的核算方法,并说明理由；计算甲公司对乙公司长期股权2007年应确认的投资收益、该项长期股权投资2007年12月31日的账面价值,并编制相关会计分录；计算甲公司对乙公司长期股权投资2008年1至6月应确认的投资收益、该项长期股权投资2008年6月30日的账面价值,并编制相关会计分录；

(3)就资料(4)所述的交易或事项,编制甲公司取得乙公司40％长期股权投资并形成企业合并时的相关会计分录.

(4)计算甲公司在编制购写日合并财务报表时因购写乙公司应确认的商誉.

[答案及解析]

(1)就资料(1)所述的交易或事项,分别编制甲公司、乙公司2007年与该交易或事项相关的会计分录(单位：万元,下同).

甲公司的会计分录：

2007年6月2日

借：应收账款

4600

贷：银行存款

3000

坏账准备

1600

借：固定资产

2000

应收账款

1840(4600×40％)

坏账准备

1600

贷：应收账款

4600

资产减值损失

840

2007年11月2日

借：银行存款

1840

贷：应收账款

1840

2007年12月31日

借：管理费用

74.07(2000÷13.5÷12×6)

贷：累计折旧

74.07

乙公司的会计分录：

2007年6月2日

借：应付账款――安达公司

4600

贷：应付账款――甲公司

4600

借：固定资产清理

1215

累计折旧

585(1800÷20×6.5)

贷：固定资产

1800

借：应付账款――甲公司

4600

贷：应付账款

1840

固定资产清理

1215

营业外收入――债务重组利得760(4600-2000-1840)

营业外收入――处置非流动资产利得785(2000-1215)

2007年11月2日

借：应付账款

1840

贷：银行存款

1840

(2)就资料(2)与(3)所述的交易或事项：

①编制甲公司应取得对乙公司长期股权投资的会计分录,判断该长期股权投资应采用的核算方法,并说明理由.

长期股权投资应采用权益法核算,因为甲公司取得股权后,要求乙公司对其董事会进行改选,且向乙公司董事会派出一名董事,对乙公司应具有重大影响.分录为：

借：长期股权投资――投资成本

3800

贷：银行存款

3800

初始投资成本3800万元大于乙公司可辨认净资产公允价值为22000×15％等于3300万元,不需要调整长期股权投资账面价值

②2007年末：

乙公司调整后的净利润等于1200-(3200÷8-2000÷10)÷2－(1800÷5-1200÷6)÷2等于1020(万元),甲公司2007年应确认的投资收益等于1020×15％等于-152万元.

借：长期股权投资――损益调整

153贷：投资收益

153

借：长期股权投资――其他权益变动

45[(950-650)×15％]

贷：资本公积

45

长期股权投资2007年末的账面价值等于3800+153+45等于3998(万元)

③2008年6月30日：

乙公司调整后的净利润等于1600-(3200÷8-2000+10)÷2-(1800÷5-1200÷6)÷2等于1420(万元),甲公司2008年1～6月应确认的投资收益等于1420×15％等于213万元.

借：长期股权投资――损益调整

213

贷：投资收益

213

借：资本公积

6[(910-950)×15％等于-6]

贷：长期股权投资――其他权益变动

6

长期股权投资2008年6月30日的账面价值等于3998+213-6＝4205(万元)

(3)借：长期股权投资――乙公司

14200(13000+1200)

累计摊销

1000

公允价值变动损益

200

贷：无形资产

8000

营业外收入

6000(13000-7000)

交易性金融资产――成本

800

――公允价值变动

200

投资收益

400(1200-800)

购写日长期股权投资由权益法改为成本法,需要进行追溯调整：

调整2007年

借：长期股权投资――乙公司

3800

贷：长期股权投资――投资成本

3800

借：盈余公积

15.3(153×10％)

利润分配――未分配利润

137.7(153×90％)

贷：长期股权投资――损益调整

153

借：资本公积

45

贷：长期股权投资――其他权益变动

45

调整2008年

借：投资收益

213

贷：长期股权投资――损益调整

213

借：长期股权投资――其他权益变动

6

贷：资本公积

6

(4)计算甲公司在编制购写日合并财务报表时因购写乙公司应确认的商誉.

初始投资产生的商誉等于3800-22000×15％等于500(万元)

追加投资时产生的商誉等于14200-30000×40％等于2200(万元)

购写日因购写乙公司应确认的商誉等于500+2200等于2700(万元)

存货、固定资产、无形资产、投资性房地产及资产减值、债务重组、非货币性资产交换专题

以非货币性资产交换或债务重组为存货、固定资产、无形资产和投资性房地产等非资产的取得渠道,以资产减值结合非资产的后续计量为设计平台,间或投资性房地产与固定资产、无形资产相互转化的会计核算.

[典型案例2]甲公司是一家股份制有限责任公司,所得税率为33％,采用资产负债表债务法核算所得税,盈余公积按净利润的15％提取,其中法定盈余公积的提取比例为10％,任意盈余公积为5％.甲公司每年实现税前会计利润800万元.每年的财务报告批准报出日为4月16日.

(1)甲公司2001年9月1日赊销商品一批给丙公司,该商品的账面成本为2800万元,售价为3000万元,增值税率为17％,消费税率为10％,丙公司因资金困难无法按时偿付此债权,双方约定执行债务重组,有关条款如下：首先豁免20万元的债务；以丙公司生产的A设备来抵债,该商品账面成本为1800万元,公允售价为2000万元,增值税率为17％,甲公司取得后作为固定资产使用,检测定增值税不允许抵扣.设备于2001年12月1日办妥了财产转移手续；余款约定延期两年支付,如果2003年丙公司的营业利润达到200万元,则丙公司需追加偿付5万元；甲公司于2001年12月18日办妥了债务解除手续；丙公司在2003年实现营业利润230万元.

(2)甲公司将债务重组获取的设备用于销售部门,预计净残值为10万元,会计上采用5年期直线法折旧口径,税务上的折旧口径为10年期直线折旧.2003年末该设备的可收回价值为1210万元,2005年末的可收回价值为450万元.固定资产的预计净残值始终未变.

(3)甲公司于2006年6月1日将A设备与丁公司的专利权进行交换,转换当时该设备的公允价值为288万元.丁公司专利权的账面余额为330万元,已提减值准备40万元,公允价值为300万元,转让无形资产的营业税率为5％,双方约定由甲公司另行支付补价12万元.财产交换手续于6月1日全部办妥,交易双方均未改变资产的用途.该交易具有商业实质.

(4)甲公司对换入的专利权按4年期摊销其价值,检测定税务上认可此无形资产的入账口径但摊销期限采用6年期标准.

(5)2007年2月14日注册会计师在审计甲公司2006年报告时发现上述专利权自取得后一直未作摊销,提醒甲公司作出差错更正.

根据上述资料,完成如下业务的会计处理：甲公司债务重组的会计处理；甲公司2003～2005年设备折旧及减值准备的会计处理；甲公司2003-2005年的所得税会计处理；甲公司前期差错更正的会计处理.

[答案及解析]

(1)甲公司债务重组的会计处理(单位：万元,下同)

2001年12月18日债务重组时

借：固定资产

2340

营业外支出

20

应收账款

1150

贷：应收账款

3510

2003年收回余额时

借：银行存款

1155

贷：应收账款

1150

营业外支出

5

(2)甲公司2003～2005年设备折旧及减值准备的会计处理

2003年的折旧处理

借：销售费用

466

贷：累计折旧

466

2003年计提减值准备198万元

借：资产减值损失

198

贷：固定资产减值准备

198

2004年、2005年的折旧处理

借：销售费用

400

贷：累计折旧

400

2005年末该固定资产的账面价值为410万元而其可收回价值为450万元,说明其账面价值有所恢复,但按照新会计准则规定,固定资产的价值一旦贬值不得恢复,所以2005年末应不作调整.

(3)甲公司2003～2005年的所得税会计处理

2003年的所得税处理

借：所得税

264

递延所得税资产[(233+198)×33％]

142.23

贷：应交税费――应交所得税[(800+233+198)×33％]406.23

2004年的所得税处理

借：所得税

264

递延所得税资产(167×33％)

55.11

贷：应交税费――应交所得税[(800+167)×33％]

319.11

2005年的所得税处理同2004年.

(4)甲公司前期差错更正的会计处理

甲公司换入专利权的入账成本等于288+12等于300(万元)；

甲公司本应于2006年摊销无形资产价值43.75万元(300÷4×7÷12)：

甲公司在2007年作如下差错更正：

借：以前年度损益调整

43.75贷：累计摊销

43.75

借：应交税费――应交所得税(300+6×7÷12×33％)

9.625

贷：以前年度损益调整

9.625

借：递延所得税资产[(300+4×7÷12-300÷6×7÷12)×33％]

4.8125

贷：以前年度损益调整

4.8125

借：利润分配――未分配利润

29.3125

贷：以前年度损益调整

29.3125

借：盈余公积――法定盈余公积

2.93125

――任意盈余公积

1.465625

贷：利润分配――未分配利润

4.396875

负债与借款费用专题

以长期负债的借款费用资本化为设计平台,结合外币业务和固定资产的会计核算.

[典型案例3]甲公司是一家上市公司,采用资产负债表债务法核算所得税,所得税率为25％,2008年～2011年发生如下业务：

(1)甲公司以出包方式筹建某生产线,出于工程资金需要于2008年1月1日借入一笔长期借款1500万元,年利率为6％,期限为4年,每年末付息,到期还本.甲公司将闲置的专门借款资金用于国债投资,月收益率为2‰.工程于2008年6月1日正式开工,相关资产支出如表9所示.

(2)2009年初,甲公司以1010万元的发行面值为1000万元到期一次还本付息的债券,票面利率为8％,期限为3年,所筹资金未指定用途.甲公司委托M证券公司代为发行此债券,M公司收取发行的3％的发行费用.经计算该债券的实际利率为8.17％.2009年2月1日甲公司又从银行贷款600万元,年利率为5％,期限为3年,每年2月1日付息,到期还本.该借款属于一般借款.当生产线专门借款用完后以上述两笔借款资金补足.2009年有关工程的支出如表10.

工程于10月31日达到预定可使用状态,于11月2日验收合格,12月25日正式投入使用.根据上述资料,完成如下业务的会计处理：甲公司2008年专门借款利息费用的会计处理；甲公司2009年借款费用的会计处理；甲公司2010年借款费用的会计处理；计算甲公司工程完工时固定资产的入账成本.

[答案及解析]

(1)甲公司2008年专门借款利息费用的会计处理如下：

开始资本化日为2008年6月1日；

截止资本化日为2010年10月31日；

2008年借款费用资本化期间为6月1日～12月31日；

2008年资本化期间专门借款利息总额等于1500×6％×7÷12等于52.5(万元)；

2008年资本化期间闲置资金创造的收益等于1400×2‰×3+1200×2‰×2+1050×2‰×1+1000×2‰1等于17.3(万元)；

2008年专门借款利息费用资本化额等于52.5-17.3等于35.2(万元).

2008年非资本化期间专门借款借款利息总额等于1500×6％×5÷12等于37.5(万元)；

2008年非资本化期间专门借款闲置资金创造的收益等于1500×2‰×5等于15(万元)；

2008年非资本化期间形成的财务费用等于37.5-15等于22.5(万元)；

会计分录如下(单位：万元,下同)：

借：在建工程

35.2

财务费用

22.5

应收利息(17.3+15)32.3

贷：应付利息

90

(2)甲公司2009年借款费用的会计处理如下：

专门借款费用在当年资本化期间的利息费用总额等于1500×6％×8÷12等于60(万元)；

专门借款费用在当年创造的闲置资金收益等于1000×2‰×2+600×2‰×4等于8.8(万元).

专门借款费用在当年利息费用资本化额60-8.8＝51.2(万元)；

一般借款费用当年加权平均利率等于(979.7×8.17％+600×5％×11÷12)÷(979.7+600×11÷12)×100％≈7.03％；

一般借款针对的资本支出的加权平均数等于300×2÷12+270×1÷12等于72.5(万元)；

一般借款利息费用资本化额＝72.5×7.03％≈5.1(万元)；

2009年利息费用资本化总额等于51.2+5.1等于56.3(万元).

专门借款利息费用的会计处理如下：

借：在建工程

51.2

应收利息

8.8

财务费用

30

贷：应付利息

90

一般借款的会计处理如下：

借：在建工程

5.1

财务费用102.44(979.7×8.17％+600×5％×11÷12-5.1)

贷：应付债券――应计利息80

――利息调整0.04(979.7×8.17％-80)

应付利息

27.5(600×5％×11÷12)

(3)甲公司2010年借款费用的会计处理如下：

专门借款利息费用资本化额等于1500×6％×10÷12等于75(万元)；

两笔一般借款的加权平均利率等于[979.7×(1+8.17％)×8.17％+600×5％]÷[979.7×(1+8.17％)+600]×100％≈7.02％；

一般借款针对的资本支出的加权平均数等于570×10÷12+100×9÷12+300×7÷12+150×1÷12等于737.5(万元)；

一般借款利息费用资本化额等于7375×7.02％等于51.77(万元)；

2010年利息费用资本化总额等于75+51.77等于126.77(万元).

会计分录如下：

借：在建工程

126.77

财务费用

79.81

贷：应付债券――应计利息

80

――利息调整658(979.7×108.17％×8.17％－80)

应付利息

120(600×5％+1500×6％)

(4)甲公司工程完工时固定资产的入账成本等于(100+200+150+50)+(400+900+270)+(100+300+150)+(35.2+51.2+5.1+126.77)等于2838.27(万元)

收入结合报表专题.以多项特殊商品销售业务、跨年度劳务收入和建造合同收入为设计,结合利润表或资产负债表若干报表项目编制的会计核算.

[典型案例4]天达股份有限公司(以下简称天达公司)为增值税一般纳税企业,适用于增值税税率为17％,商品销售中均不含增值税额.按每笔销售分别结转销售成本.天达公司销售商品、零配件及提供劳务均为主营业务.检测定除增值税、所得税外无其他税费.

天达公司：2007年9月发生的经济业务如下：

(1)与B公司签订协议,委托其代销商品一批.根据代销协议,B公司按代销商品协议价的5％收取手续费,并直接从代销款中扣除.该批商品的协议价为5万元,实际成本为3.6万元,商品已运往B公司.本月末收到B公司开来的代销清单,列明已售出该批商品的50％；同时收到已售出代销商品的代销款(已扣除手续费).

(2)与c公司签订一项设备安装合同：该设备安装期为两个月,合同总价款为3万元,分两次收取.本月末收到第一笔价款1万元,并存入银行：按合同约定,安装工程完成日收取剩余的款项.至本月末,已实际发生安装成本1.2万元(检测定均为安装人员工资)；

(3)向D公司销售一件特定商品.合同规定,该件商品须单独设计制造,总价款35万元,自合同签订日起两个月内交货.D公司已预付全部价款.至本月末,该商品尚未完工,已发生生产成本15万元(其中生产人员工资5万元,原材料10万元).

(4)向E公司销售一批零配件.该批零配件的销售为100万元,实际成本为80万元.增值税专用及提货单已交给E公司.E公司已开出承兑的商业汇票,该商业汇票期限为三个月,到期日为12月10日.E公司因受场地限制,推迟到下月23日提货.

(5)与H公司签订一项设备维修怎么写作协议.本月末,该维修怎么写作完成并经H公司验收合格,同时收到H公司按协议支付的劳务款50万元,天达公司为完成该项维修怎么写作,发生相关费用10.4万元(检测定均为维修人员工资).

(6)M公司退回2006年12月28购写的商品一批,该批商品的销售为6万元,实际成本为4.7万元.该批商品的销售收入已在售出时确认,但款项尚未收取.经查明,退货理由符合原合同约定.本月末已办妥退货手续并开具红字增值税专用.

(7)计算本月应交所得税.检测定该公司适用的所得税税率为33％,采用资产负债表债务法核算所得税,本期除题中条件外无其他纳税调整事项.

其他相关资料：

除上述经济业务外,天达公司登记9月份发生的其他收、支类账户发生额如表12所示.

要求：

(1)编制天达公司上述相关的会计分录.

(2)编制天达公司9月份的利润表(见表13).(答案中的金额单位用万元表示)

[答案及解析]

(1)天达公司上述相关的会计分录如下(单位：万元,下同)：

①借：发出商品

3.6

贷：库存商品

3.6

借：银行存款

2.8

销售费用

0.125

贷：主营业务收入

2.5

应交税费――应交增值税(销项税额)

0.425

借：主营业务成本

1.8

贷：发出商品

1.8

②借：银行存款

1

贷：预收账款(或应收账款)

1

借：劳务成本

1.2

贷：应付职工薪酬

1.2

③借：银行存款

35

贷：预收账款

35

借：生产成本

15

贷：应付职工薪酬

5

原材料

10

④借：应收票据

117

贷：主营业务收入

100

应交税费――应交增值税(销项税额)

17

借：主营业务成本

80

贷：库存商品

80

⑤借：银行存款

50

贷：主营业务收入(50÷1.17)

42.74

应交税费――应交增值税(销项税额)

(42.74×17％)7.26

借：劳务成本

10.4

贷：应付职工薪酬

10.4

借：主营业务成本

10.4

贷：劳务成本

10.4.

⑥借：主营业务收入

6

应交税费――应交增值税(销项税额)

1.02

贷：应收账款――甲公司

7.02

借：库存商品

4.7

贷：主营业务成本

4.7

⑦当月的应税所得等于48.615+4+13等于65.615(万元)；

当月的应交所得税等于65.615×33％等于21.65295(万元)；

当月的递延所得税资产借记额等于13×33％＝4.29(万元)；

当月的所得税费用等于21.65295-4.29等于17.36295(万元).

借：所得税费用

17.36295

递延所得税资产

4.29

贷：应交税费――应交所得税

21.65295

(2)天达公司9月份的利润表见表14：

(未完待续)