低碳经济与环境会计

目前低碳经济在全球都已经达成了普遍共识.从国内来看,已经把应对气候变化提到了国家战略的位置上,我国发展低碳经济的条件已经成熟,低碳经济发展正在从呼声落到实处.面对我国低碳经济的发展战略,如何核算对资源、环境、生态的开发、利用、防治的资金支出和成本费用,并对企业经营过程中对社会环境的维护和开发形成的效益进行合理计量与报告,综合评估环境绩效及环境活动,构建低碳经济模式下的环境会计体系成为一个亟待解决的问题.而探讨低碳经济模式下环境会计的基本特征,低碳经济模式与环境会计的内在关系,以及低碳经济模式下环境会计体系构建与实施的影响因素是首先需要研究的内容.

一、低碳经济模式与环境会计的基本特征

（一）低碳经济模式低碳经济发展模式就是以低能耗、低污染、低排放和高效能、高效率、高效益（三低三高）为基础的经济模式,是人类社会继农业文明、工业文明之后的又一次重大进步.2007年12月,联合国气候变化大会制订了世人关注的应对气候变化的“巴厘岛路线图”,该路线图为全球进一步迈向低碳经济起到了积极的作用,具有里程碑的意义.2009年12月哥本哈根世界气候大会更是使“低碳经济”成为热议的话题.

我国1994年发布了《中国21世纪议程――人口、资源和环境白皮书》,将可持续发展确定为我国社会经济与协调发展的基本战略.2007年9月,主席在亚太经合组织（APEC）第15次领导人会议上,明确主张“优化能源结构,发展低碳经济,加强研发和推广节能技术、环保技术、低碳能源技术,增加碳汇”.2008年8月我国颁布了《循环经济促进法》.温家宝总理在2010年政府工作报告中指出,要努力建设以低碳排放为特征的产业体系和消费模式,积极参与应对气候变化国际合作,推动全球应对气候变化取得新进展.这既是兑现我国在哥本哈根气候大会上的郑重承诺,又是我国建设生态文明、实现可持续发展的迫切需要.

（二）低碳经济模式下环境会计的基本特征环境会计的研究在国外已比较成熟,但我国环境会计的研究理论探讨多,具体确认与计量方法研究少而且实用性不强.而且,更多的是对环境财务会计的相关研究,完整的环境会计理论体系尚未建立,环境会计在企业中的实践也较贫乏.我国经济发展走低碳经济之路已经是必然趋势,低碳经济模式下的环境会计体系构建要求不强调经济发展的必然性,而应强调主动调整的观点,即强调从经济学的角度分析研究适应我国资源状况和环境特点的低碳经济模式,将环境会计的研究与低碳经济模式相联系,构建低碳经济视角下的普遍适用的环境会计体系,要求环境会计的研究与实践应具备以下主要特征：

（1）以高耗能、高污染行业为研究背景.世界自然基金会“中国企业低碳发展之音”项目组认为,中国低碳经济的四大重点行业是高耗能行业（钢铁、水泥）、建筑业、家电业、可再生能源产业.以此行业为研究背景可能更具有代表性.相对于其他行业的企业而言,低碳经济模式对高耗能、高污染的企业战略意义更强,环境会计体系的构建对其实际更具指导意义.

（2）环境会计体系研究应包括环境财务会计和环境管理会计.国内外环境会计的研究认为,环境会计体系也应包括环境财务会计和环境管理会计,这在理论上已经达成了共识.但环境会计应该独立于财务会计和管理会计自成体系,还是把环境财务会计作为现行财务会计的一个组成部分,把环境管理会计作为现行管理会计的一个组成部分,理论研究上存在分歧,实际应用中也各行其是.笔者以为,无论在理论上还是在实务中都应将环境会计作为一个独立的会计分支进行研究与应用.主要基于以下两点考虑：

首先,现行财务会计和管理会计体系已经非常庞大,财务会计涵盖了各类企业过去已经发生的经济活动几乎所有的核算内容；管理会计涵盖了对企业未来的经济活动进行预测、规划、控制与评价的各种程序和方法.在现代社会,环境问题成为人们特别关注的焦点问题,因此环境会计作为独立核算和对外报告环境信息（环境财务会计）,以及预测、控制和评价环境成本、环境业绩（环境管理会计）的会计体系是一种客观要求.

其次,低碳经济发展模式要求更多地披露企业生产经营活动中由于碳排放对环境造成的负面影响.由于我国开展环境会计的研究较晚,在现行会计准则中尚无环境会计相关准则,在具体核算与生态环境有关的业务时,大多数企业都是在传统会计核算基础上添加一些环境会计要素项目,与企业生产经营业务混在一起,对于环境会计实务的会计处理显得零星分散,没有形成规范体系.这种核算方法不能单独提供有关会计主体的经济活动对环境影响的信息,对环境会计信息的披露也只能是传统财务会计信息披露的一个部分,这种做法严重制约了我国环境会计的发展.因此,构建独立的环境会计体系,单独核算和披露环境会计信息,以及为环境预测和质量评价提供依据也是一种主观必然.

（3）环境会计要素的确认、计量和报告,以及环境业绩报告和环境责任评价应考虑碳排放问题.针对我国经济特点的低碳经济模式下环境会计体系构建,首先要解决的问题是环境财务会计要素的确认与计量,其计量对象不仅应包括资源消耗,而且要重视污染排放.低碳经济要求尽可能减少煤炭、石油等高碳能源消耗,减少二氧化碳等温室气体排放,尽可能利用风能、水能、太阳能等清洁能源,低碳经济对环境会计要素的确认及计量提出了新的要求.一般而言,环境会计要素主要包括环境资产、环境负债、环境成本、环境费用和环境效益,低碳经济发展模式要求企业在确认环境资产等一系列环境会计要素时不仅要考虑能源的利用情况,还必须考虑碳排放对环境所产生的影响.如,将碳排放权作为环境资产加以确认等.

另外,环境管理会计在环境污染防治、产品生命周期的评估、环境业绩报告和环境责任评价等活动中发挥重要作用.低碳经济要求环境成本控制方法、环境绩效考核、环境责任评价也应重视碳排放而造成的环境问题.环境管理会计的研究重点应关注碳排放造成的管理成本、环境保险成本、潜在的环境负债和环境违规成本,从而更真实地反映组织的财务业绩和环境活动效率.从战略管理的高度上看,环境管理会计的实施可以保证组织的环境战略规划和管理的可实现性和有效性,以及环境管理活动长期目标的实现.

二、低碳经济模式与环境会计的内在关系

（一）环境会计与低碳经济的目标一致低碳经济模式的主要目标是应对气候变化、保障能源安全、促进经济社会的可持续发展.其实质是提高能源利用效率和创建清洁能源结构,发展低碳技术、产品和怎么写作,确保经济稳定增长的同时削减温室气体的排放量.其核心是能源的高效率和洁净的能源结构,关键是技术创新和制度创新.环境会计是以自然资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计,如何利用环境会计反映环境和资源问题,并使环境和资源信息最大限度地影响人们的行为,是环境会计的主要目的.其基本目标与低碳经济一致,即研究社会、经济的发展同资源、环境、生态之间的关系,实现经济的可持续发展.可见,低碳经济与环境会计共同的目的是高度重视生态环境和物质循环规律,合理开发和利用资源,努力提高社会效益和环境效益,从而达到可持续发展的目标.低碳经济模式与环境会计的同时运作,互为承动,形成良好的产业发展监督机制,促进我国产业结构的战略性调整,只有这样,才不至于错失低碳经济发展的“巨大发展机遇”.

（二）低碳经济为环境会计提供理论与实践依据“低碳经济正是将能源、环境、经济三者联系起来的一种可持续发展理念和模式”.理论上讲,低碳经济是一种发展理念,会计作为反映和控制企业经济活动的一种管理活动,必须伴随经济的发展而完善其传统的理论和方法,把企业生产活动需要消耗的能源及其所引起的外部环境损害代价纳入控制对象之中,使企业会计能全面、真实地考核其经济活动的成效.“低碳经济”的发展理念为环境会计的进一步发展奠定了基础,随着生产、生活污染的日益严重,清洁的水、空气等逐渐成为稀缺资源,而人们对环境物品的需求超过其供应.按照“低碳经济”的发展理念,减少人类活动尤其是企业生产实践活动中的碳排放量,利用洁净的能源,进行技术创新都需要投入额外的劳动和资本.这就要求环境会计对由于降低碳排放而发生的开发新能源支出、环境保护支出、环境保护收益等项目进行系统的核算和披露.实践中,低碳经济更是一种发展模式,低碳经济发展模式的确立,为把环境资源以及碳排放纳入会计核算系统做了必要的理论准备.如何在低碳经济的模式下确定环境会计的核算内容与信息披露标准,从实务的角度完善低碳经济模式下的环境会计体系,不仅需要低碳经济理论体系的支持,更重要的是低碳经济价值观的确立,使碳排放及环境资源作为会计核算对象成为可能,也为环境会计在传统会计以货币为计量尺度的基础上,进一步完善环境会计的确认、计量、记录与报告机制提供了条件.

（三）环境会计是实现低碳经济的必要手段低碳经济模式要求降低对自然资源的依赖程度,在社会与经济的发展过程既要做到能源的可持续供应,又要注重生态环境的保护,是可持续发展的经济.企业作为社会生产的主导力量,是发展低碳经济的主体,企业构建并实施完善可行的环境会计体系,将量化的环境会计信息运用于对企业履行环境义务、承担环境责任的评价中,评价企业是否能做到低能耗、低污染、低排放和高效能、高效率、高效益,是低碳经济发展的客观要求,也是实现低碳经济的必要手段.

环境会计核算与报告关于环境资源的利用、损失浪费、污染破坏和补偿恢复等方面的信息,从国内外的实践来看,它对于社会与生态问题（如资源分配不公、环境恶化）的解决起着非常重要的作用.环境会计要求核算和报告环境成本和环境效益,提出对低碳经济模式下环境效益和环境成本的确认与计量方法,为提高政府政策制定的效率和水平提供决策依据.

三、低碳经济模式下环境会计体系构建与实施的影响因素

（一）客观因素――缺乏完善的环境管理机制我国经济发展受人口、资源、环境、科技等多种因素影响,在诸多因素中,更重要的是主动应对,某些地方政府官员尤其是决策者,以经济发展作为评价政绩的出发点,完全忽视环境污染和生态问题所带来的危害,似乎“先污染后治理”是必经之路,更甚者某些地方官员做到了“我污染他治理”,决策者决策失误甚至明知故犯造成的环境问题其危害性更大.政府相关部门要加快低碳经济政策法规制定和环境管理制度建设,让违法违规者受到法律的制裁.

建议政府采用以经济激励和规制控制相结合的环境管理机制,建立适合我国国情的低碳经济模式下的环境信息披露机制,提高环境信息的可用性.政府部门必须对企业最低限度的披露做出明确的强制性规定.对于污染性强、碳排放存在隐患的行业必须披露其碳排放量对环境所造成的破坏及采取的措施.另外,应该要求企业在披露传统报表的同时独立披露环境会计报表,并且在附注中披露企业的碳排放量及对环境资源的利用与影响情况.

（二）主观因素――环境会计的被动运用“我国环境会计发展中最根本的障碍是企业的实施动力问题.企业的环保行为是出于管制压力、被动、被迫的”.企业是以盈利为目的的经济组织,目前大部分企业无限制地追求利润最大化,完全忽略了环境污染问题,在收入既定的前提下,成本越低,利润也就越大,但如果企业考虑环境污染所带来的成本,那么总成本就会增加,从而利润就会降低.因此,企业经营者不愿意为环境保护承担较大成本,也阻碍了环境会计的实施.低碳经济理念及其模式的形成,“绿色生产”、“绿色经营”、“绿色产品”将成为共识,违规者将会在竞争中被淘汰,企业迫于竞争压力和逐利本性,将会自发、自愿和主动地实施环境会计.

西方发达国家对于环保问题十分重视,民众的环保意识也很强,再加之国家政策方面的严格限制,使得高耗能和高污染的企业和产业立足十分艰难.我国等发展中国家生产成本的低廉和对引进外资的优惠政策使得西方发达的国家把发展中国家作为高耗能和高污染产业的发展基地.期盼低碳经济发展模式的形成与环境会计的实施,让部分地方政府官员再也不敢也不能以牺牲环境、牺牲人民健康为代价的GDP增长作为他们的政绩,还给人民应有的蓝天、白云、绿水.