房地产企业土地增值税会计与税务处理方法

中图分类号：F812文献标识：A文章编号：1009-4202（2013）05-000-02

摘 要我国国家税务总局于2006年就房地产企业土地增值税相关事项出台《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》,该通知打破了传统以预征为主的缴纳方式,实行清算缴纳方式,至此以来,使得土地增值税在房地产企业税费中占据较大的比例.因此本来对房地产企业土地增值税会计与税务处理方法进行了较为系统的研究,以期对现代房地产企业土地增值税会计处理提供必要的理论基础.

关 键 词房地产企业土地增值税会计处理方法税务处理方法

一、房地产企业土地增值税分类

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其《实施细则》对房地产企业土地增值税进行分类.其中依据企业类型不同可将房地产企业划分为主营房地产业务的企业与兼营房地产业务的企业,具体内容如下：

(一)主营房地产业务的企业

以当期营业收入承担的土地增值税而言,其借记科目主要表现为：针对于房地产开发企业的经营税金及附加；针对于外商投资房地产企业的经营税金；针对于股份制试点企业的股份制等；其应贷记的科目有：应交税金；应交土地增值税.

(二)兼营房地产业务的企业

以当期营业收入承担的土地增值税而言,其借记科目主要表现为：针对于工业、商业、外商投资等企业的其他业务支出；针对于金融企业的其他营业支出；针对于餐饮、游乐等企业的营业税金及附加；针对于旅游、投资等企业的营业税金；针对于外商投资银行的其他营业税金等.其应贷记的科目有：应交税金；应交土地增值税.

二、房地产企业的分类

依据工程项目完成的情况,可将房地产企业划分为转让的国有土地使用权连同地上的建筑物及其附着物、项目全部竣工结算前转让的房地产及项目竣工或结算后三大类.

(一)转让的国有土地使用权连同地上的建筑物及其附着物

对于转让时应缴纳的土地增值税而言,其借记科目主要表现为：固定资产清理,在建工程,专项工程支出及固定资产购建支出等科目；其贷记科目主要表现为：应交税金；应交土地增值税.

(二)项目全部竣工结算前转让的房地产

就预缴的土地增值税来说,其应借记的科目有：应交税金；应交土地增值税.其应贷记的科目有：银行存款.

(三)项目竣工或结算后

在对土地增值税清算进行清算时,应做好调整前期征缴土地增值税款工作.同时,对税务局土地增值税清算报告科学合理编制,最终计算确定土地增值税清算金额,其中应借记的科目主要表现为：营业税金及附加――土地增值税,待摊费用――预缴土地增值税.其应贷记的科目有：应交税费――应交土地增值税.

需对税额进行补交时,其应借记的科目有：应交税费――应交土地增值税；其应贷记的科目有：银行存款.需退税时,其应借记的科目有：银行存款；其应贷记的科目有：应交税费――应交土地增值税.

三、房地产企业土地增值税税务处理方法

国税发[2006]31号文件规定：“房地产开发企业从会计视角上所确认的预售收入在税法中主要表现为应缴纳企业所得税的销售收入.”

国税函[2008]299号文件规定：“房地产开发企业通常依据当年实际利润据实分季预缴企业所得税,其中开发产品在开发过程中通常以预售方式销售取得预售收入,按照规定的预计利润率分季计算出预计利润额,并直接计入利润总额预缴.另外,开发产品完工、结算计税成本后需结合实际利润实现再次调整.”

《企业所得税法实施条例》规定：“房地产开发企业预缴的土地增值税需在预计利润中进行扣除.”这里所提及的预缴的土地增值税主要指的是营业税金及其附加.

下面介绍处理房地产企业土地增值税的土地成本分摊方法.

房地产开发企业的开发产品成本,一般可划分为建筑成本和土地成本两大类,即建筑成本构成比较复杂,既包括前期费用和房屋的建造成本,还包括与开发产品相关的配套设施费用,以及预提的商品房维修费用、白蚁防治费等其他间接费用；土地成本构成则比较简单,即取得用于开发的土地及土地使用权的全部支出.

下面对土地成本分摊方法的售房屋面积比例法进行论述.对于同一小区内开发的结构、用途不同的房屋,一般情况下,建筑成本可采用估价修正法进行计算分摊,土地成本可采用售价比率法进行计算分摊,而且这两种方法应合并进行,分步实施.

四、房地产企业增值税会计处理策略

(一)土地增值税的纳税筹划

转变房地产项目开发方式.一是房地产企业依据暂免征收土地增值税政策,积极与其他企业合资建房,以此减免房地产企业土地增值税,降低房地产企业成本；二是房地产企业依据相关税收优惠政策实行房屋租赁,租赁体制下的房地产企业仅需交纳房产税,以此大大降低了房地产企业的税负水平.

合理利用扣除项目降低应纳税额.房地产企业采取有效措施尽可能降低借贷利率,如当房地产企业实际发生的利息超过税法规定的开发成本可扣除比例的5%时,需要企业出示金融机构证明,之后依据国家相关税法规定对开发成本、开发费用及其他可扣除项目进行分项计算,反之亦然.

(二)新增房地产会计科目

随着我国会计制度的改革和房地产业突飞猛进的发展,房地产企业传统的会计科目和核算方法已经不能够满足现行房地产企业会计核算的需求,因此,这就需要现行房地产企业在《企业会计制度》的指导下新增会计科目.总结而言,主要新增五大房地产会计科目：一是“开发成本”科目.由该科目承担房地产企业开发费用和成本的核算业务；二是“周转房产品”科目.由该科目承担安置拆迁居民周转使用房屋核算业务；三是“开发产品”科目.由该科目承担已开发完工、经验收合格的房地产核算业务；四是“开发间接费用”科目.由该科目承担除行政管理部门承担费用以外的其他间接费用核算业务；五是“出租开发产品”科目.由该科目承担用于出租经营但未转为固定资产的土地和房屋核算业务.之后,将其五大新增科目一并计入报表的“存货”项目.（三）不断完善房地产企业收入核算

（1）正确确定和应用收入确认标准.就我国现行房地产企业商品销售而言,其主要包括四个步骤,即签订预售合同并预收房款、签订正式销售合同、工作竣工验收合格并交付写方验收以及产权过户手续.以上四个环节在房地产商品销售正确确定和应用收入确认过程中缺一不可,一旦出现四环节的缺失,势必会给房地产企业带来诸多风险,为此,这就要求我国房地产企业坚持正确确定和应用收入确认标准,进而,保障房地产企业收入核算工作的顺利高效开展.

(四)不断完善信息披露内容,进一步提升房地产开发企业信息披露中的信息含金量

首先是加强项目流量信息的披露力度.现行房地产企业经营活动流量包括销售房地产收到的、购写工程物资以及支付工资,实行分项目流量信息的有效披露,有助于提高其先进流量信息的有用性；其次是不断增加土地储备量及成本构成的信息,实现对其信息的披露有助于房地产企业信息使用者准确的判断土地储备的信息.

五、结语

受会计与税务处理差异性的影响,以致企业在实际缴纳土地增值税优先于企业所得税前将发生会计上确认费用滞后现象.就房地产开发企业来说,其所得税受其他因素影响不大,特别注意的是房地产开发企业在填报企业所得税年度纳税申报表时应考虑到资金的拥有时间价值.另外,房地产开发企业在处理会计税务处理时应善于利用税收优惠政策,以降低企业税负,增加企业经济效益.