对企业所得税会计处理的

作者简介：赵汉荣（1975-）,男,广东省江门市新会冈州职业技术学校会计讲师、中国注册税务师.研究方向：会计学理论,会计制度与税法的差异,会计与税务的实践,财经法律法规等.

摘 要：本文分别从企业所得税会计处理的分析流程、分析难点、小企业所得税会计处理等方面举例论述,企业所得税会计处理的分析难点是暂时性差异,最后指出了小企业所得税会计处理与税法的高度一致性.

关 键 词：企业所得税；会计处理；所得税费用；暂时性差异；递延所得税

中图分类号：G714文献标识码：A文章编号：1005-1422（2014）03-0095-02

企业所得税是对中华人民共和国境内企业和其他取得收入的组织的所得征收的一种税.企业所得税的计税依据为企业的应纳税所得额,即企业每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额.应纳税所得额的计算对会计人员提出了较高的要求,会计人员只有熟悉税法,才能准确算出应纳税所得额,才能算出应纳税额.算出了应纳税额也不能把利润表的所得税费用算出来,因为所得税费用包括当期所得税和递延所得税,当期所得税就是按照应纳税额乘以税率算出的,而递延所得税就要按税法的规定来区分暂时性差异和永久性差异,暂时性差异是影响递延所得税的关键.

一、企业所得税会计处理的分析流程

第一,以利润表的利润总额为基础,按照税法的有关规定把利润总额调整为应纳税所得额.当然这里也有可能存在没有调整额的情况,也就是利润总额等于应纳税所得额.

第二,应纳税所得额乘以税率就是应交税费,也就是当期所得税费用,会计处理为借：所得税费用―当期所得税,贷：应交税费―应交所得税.

第三,分析调整项目中哪些是暂时性差异,哪些是永久性差异,对于暂时性差异的项目分析其类型,属于可抵扣暂时性差异的,确定为递延所得税资产,会计处理为借：递延所得税资产,贷：所得税费用―递延所得税.属于应纳税暂时性差异的,确定为递延所得税负债,会计处理为借：所得税费用―递延所得税,贷：递延所得税负债.

这三步流程能指引我们做好企业所得税的会计处理.例如：2011年度A公司实现税前利润120万元.经查,本年度确认的损益中,投资收益中有购写国债的利息收入5万元,对环境污染整治不力被罚款2万元,无其他调整事项,税率为25%.根据上面的流程分析其会计处理,一是利润总额为120万元,有调整项目,分别为国债利息收入5万元、罚款2万元两项,利息收入为免税收入,罚款不能扣除,那么应纳税所得额为117万元（120-5+2）；二是应交税费为29.25万元（117*25%）,那么会计处理为借：所得税费用―当期所得税29.25,贷：应交税费―应交所得税29.25；三是分析其差异有没有暂时性差异,这里没有暂时性差异.

如果上面例子中出现以下两个项目：有公允价值变动收益15万元,计提存货减值准备8万元,按税法规定,公允价值变动损益是未实现的,计税时不予确认,同样,存货也应以历史成本为计税基础,那么这两项是暂时性差异,综上A公司共有四项差异,两项为永久性差异,两项为暂时性差异.首先计算应纳税所得额为110万元（120-5+2-15+8）,应交税费为27.5万元（110*25%）；其次作出会计处理为借：所得税费用―当期所得税27.5,贷：应交税费―应交所得税27.5；最后分析调整项目中的暂时性差异的类型,公允价值变动收益15万元是应纳税暂时性差异,会计处理为借：所得税费用―递延所得税3.75,贷：递延所得税负债3.75；计提存货减值准备8万元是可抵扣暂时性差异,会计处理为借：递延所得税资产2,贷：所得税费用―递延所得税2,至此,所得税费用总额是29.25万元,应交税费是27.5元,差额1.75万元是暂时性差异的影响所导致的.

二、暂时性差异是企业所得税会计处理的分析难点

我国会计制度与税法的有关规定存在差异,可分为两种,分别是暂时性差异和永久性差异,暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目,按照税法规定可以确定其计税基础的,该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异.计税基础对于很多会计人员来说是比较陌生的,计税基础是指资产负债表日后,资产或负债在计算以后期间应纳税所得额时,按税法规定还可以再抵扣或应纳税的剩余价值,从“剩余”两个字来看,很明显计税基础与资产负债表上所反映的账面价值是有区别的,有可能是等于账面价值,有可能是大于账面价值或小于账面价值,那么实际上就是要按税法的有关规定来确定其是何种情况.比如M公司从上海证券交易所写入A公司股票一批作为交易性金融资产核算和管理,成本30万元.年底,该批股票的市价为40万元.按会计制度处理,年末M公司应确认公允价值变动损益,即借：交易性金融资产-股票（公允价值变动）10万,贷：公允价值变动损益10万元,那么年末时资产负债表上这项资产的账面价值为40万元,但按税法的规定,将来还可以再抵扣或应纳税的剩余价值为30万元,那么其计税基础为30万元,账面价值与计税基础的差额将来会因为这10万元的实现而归于相等,那么这种差额就是暂时性的.

暂时性差异可分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异两种,怎么确定是哪一种呢?归纳起来可以这样分析：当资产的账面价值小于计税基础时,其差额为可抵扣暂时性差异,反之为应纳税暂时性差异；当负债的账面价值大于计税基础时,其差额为可抵扣暂时性差异,反之为应纳税暂时性差异.如上面的例子中,交易性金融资产的账面价值为40万元大于计税基础30万元,那么就是应纳税暂时性差异10万元.再如某单位生产电视机,电视机都有保修,保修属于售后怎么写作,而售后怎么写作又称为产品质量保证,在会计上属于或有事项,那么企业应当根据产品以往保修费的使用情况以及当年的销售数量进行预计负债的确认.检测设2012年全年确认的预计负债为30万元,于是当年资产负债表上的预计负债的账面价值为30万元.但是,在税法上却规定：该项保修费要在未来实际发生时才能在税前列支,税前列支只能将来逐步扣除,也就是说该项预计负债在税法上不能被确认,其计税基础就是为0,当负债的账面价值30万元大于计税基础0万元时,其差额就为可抵扣暂时性差异30万元.

教学教法对企业所得税会计处理的几点思考

三、小企业所得税会计处理适用应付税款法,与税法一致

以上是企业会计准则要求大中型企业在处理企业所得税时所采取的资产负债表债务法,但小企业在我国企业中占有很大的比例,数量超过90%,小企业会计从业人员的比例也不低,接近一半,为了减轻小企业在提供财务报告方面的负担,小企业在企业所得税会计处理中采用应付税款法,那么就完全与我国的税法一致.

这样一来,同样的业务在小企业和大中型企业之间所确认的所得税费用就有很大的差别,影响的是净利润和未分配利润的金额.下面举例说明,比如某公司（检测设定性为小企业）2012年的会计利润为80万元,其中被环保部门罚款5万元,计提存货跌价准备2万元,那么该公司的应纳税所得额是87万元,计提存货跌价准备虽然是暂时性差异,但是小企业的缘故,所以不考虑其对所得税费用的影响,与税法高度一致计提企业所得税就可以了,其会计处理是借：所得税费用21.75,贷：应交税费-应交所得税21.75.这样大大降低了会计核算的难度,而且又能够足额地缴税.

企业所得税的会计处理既要求学生学好会计知识,又要熟悉掌握好税收法律法规,是学习的难点,只有在实践中不断探索,理论联系实际,才能更好地掌握企业所得税的会计处理,才能按税法的规定合法准确的缴税.