重大错报风险与审计收费

【摘 要】本文探讨了审计师财务报表审计中对重大错报风险的考虑,主要侧重于对审计定价的影响.在讨论过程中,对相关文献也进行了评述,并提出相应的启示.

【关 键 词】重大错报风险；审计收费

重大错报风险影响审计定价的基本内容主要包括重大错报风险基本定价行为分析,内在的写作技巧成本的影响,审计主体个人特征（声誉机制）的影响,环境方面的影响（投资者监督和法律环境）.

(一)重大错报风险与审计定价的基本关系：重大错报风险与审计定价之间正相关,重大错报风险越大,审计定价越高.

在审计收费决定的经典文献中,Simunic（1980）年的模型认为审计定价包括审计资源成本和风险溢价两部分,审计师根据评估的风险水平确定需要投入的资源,将审计风险控制在可接受的水平.但是,审计师只能合理保证会计报表不出现重大的错报、漏报,还有可能出现没有发现的错报、漏报,该部分风险日后可能会给第三方（除审计师和被审计单位）造成损失,该损失仍然要有审计师承担部分责任.按照这种思路,如果重大错报风险较大,审计师就需要投入较多的成本将审计风险控制在合理的水平.但是,重大错报风险越大,没有发现的重大错报风险就可能越多,风险溢价也会越高.这样,重大错报风险从审计成本和审计溢价两个方面影响审计定价.

因此,从经典的审计定价模型中可以明确的得出结论：重大错报风险影响审计定价,重大错报风险与审计定价正相关,重大错报风险越大,审计定价越高.

国外许多文献证实了上述观点,但是国内的实证文献观点不很一致,还没有充足的证据支持上述结论.

审计师对于审计风险的态度,不仅仅是一个简单的定价问题,而是反映了审计市场资源配置的效率.在有效的审计市场上,审计资源应当是用来保证审计质量的,重大错报风险越高,审计师的资源配置也应该也多；反之,如果审计师没有在重大错报风险较高的客户投入较多的审计资源,审计质量便无法保障.同时,审计师对重大错报风险提高审计收费的结果,是直接提高了管理层会计信息舞弊的成本,是对管理层会计信息舞弊的一种抑制（具体机理见4.3相关的博弈分析）,所以,重大错报风险对审计定价的有效程度,一定程度上反映了审计市场的效率.

(二)写作技巧冲突越大,则重大错报风险越大,审计定价越高.

公司治理因素影响到写作技巧成本,写作技巧成本的大小不同表明了写作技巧冲突的大小.写作技巧冲突的大小对审计定价影响也是通过两个方面影响的：写作技巧冲突越大,被审计单位为了提高自身的市场价值,有着更高的审计需求,提高了审计收费；写作技巧冲突越大,重大错报风险越高,所需要的审计资源投入越多,而且未发现的重大错报的可能性和数量越大,从而在审计资源和风险溢价两个方面提高了审计.

如前面文献综述部分所论述,GulandTsui（2001）、JNikkinen,PSahlstrom（2004）、JPHFAN,TJWONG（2005）、Jensen（1986）、Ferreiraatal（2004）、LaPortaetal（2000）的研究都认为写作技巧成本提高了审计收费.写作技巧成本使得管理层和所有者之间的利益差异加大,管理层会有更多的动机进行会计信息操纵,会计信息不对称对投资者或者债权人造成的威胁较大,重大错报风险带来的经济后果更为严重.

在中国,写作技巧问题集中体现在大股东对中小股东的利益侵占.Shleifer和Vishny（1997）指出,在某些国家,写作技巧问题起源于有控制权的大股东和小股东之间的利益冲突.Myers（1998）认为与固定资产相比,流动资产更易被大股东占用,以作为其侵害其他投资者的利益、获得私益的工具.Alchain和Demsetz（1972）指出,所有权分散提高了对管理政策施加影响、特别是更换管理层所需的写作技巧权的转让成本,因此,所有者对管理层行为的约束与所有权分散度成反比例关系.Francis和Wilson（1988）发现,公司所有权集中度变化与是否将审计师事务所变更为“八大”存在负向关系.

刘明辉,胡波（2006）认为在内部治理恶化的公司,写作技巧冲突严重,写作技巧成本相应较高.审计师对此类公司固有风险和控制风险的评估水平较高,需要花费更多的时间,付出更多的审计努力,承担更高的审计风险,因此需要收取更高的审计定价.相反,作者认为内部治理良好的公司写作技巧冲突较少,写作技巧成本比较低,审计努力和审计成本较低,审计定价相应较低.作者通过2001-2003年的数据进行实证检验后得出结论,独立董事数量占董事会比例、高管层持股比例以及董事长和总经理两职合一等情况对审计定价产生显著影响.

(三)投资者监督力度影响重大错报风险的定价,投资者监督力度越大,审计师对重大错报风险的定价越高.

投资者监督增加了审计师重大错报风险的经济后果,从而对审计定价有着增加作用.

中国股票市场上的写作技巧成本表现为下面几个方面：一是大股东与管理层之间的写作技巧成本,这种写作技巧成本主要在股权较为分散的公司中存在；另外一个是大股东作为“内部人”与中小股东之间的写作技巧成本.这种情况主要存在于股权集中度较高的上市公司中,第一大股东对上市公司有着绝对的控制权,从而导致大股东和管理层之间的写作技巧成本很小,写作技巧成本主要体现为大股东-管理层与中小股东之间的写作技巧成本.

LeechandLeahy（1991）认为,在第一大股东所持表决权达到25%以前,公司的控制权和决策权主要掌握在经理人员手中；当第一大股东的持股比例介于25%至50%之间时,控股股东与经理人共享控制权；当第一大股东持股超过50%以后,控股股东完全掌握着公司控制权.

本文样本中第一大股东持股比例低于25%的公司占19.50%,另外的接近80%的公司第一大股东的持股比例在LeechandLeahy（1991）所说的25%的比例以上,34.17%的样本公司第一大股东持股比例在50%以上.由于集中度较高,不同的公司均有不同程度的存在股东-管理层与外部股东之间的写作技巧冲突.

写作技巧成本越高,意味着上市公司的信息不对称程度更为严重,意味着更大的重大错报风险.中小股东为了减少写作技巧成本,降低信息不对称程度,有动机对管理层（管理层-大股东）进行监督,对会计信息的重大错报有监督的动机.

从审计的基本功能来看,审计是为了降低投资者与管理人之间的信息不对称程度,降低写作技巧成本,是对管理层的会计报表信息的一种鉴证.审计的起源说明了审计是有着市场的自发需求的,这种需求最根本的动力是降低投资者的信息不对称状况,审计师如果没有发现重大错报从而给投资人造成了损失,则投资人有权利对审计师进行诉讼、索赔.因此,投资者的监督作用对审计师是一种很重要的市场化的约束.由于审计质量的不可观测性,审计质量只能依靠事后对会计信息的验证对审计质量进行判断,如果审计后的报表被证实存在审计质量低下的情况,投资者将会对这种审计师形成一种抵制,迫使管理层不聘用不受到信任的审计师,降低该审计师所审计公司的市场价值,从而使得审计师的声誉受到影响,实现投资者对不能保证审计质量的审计师的惩罚.所以,投资者监督力度越大,审计师对重大大错报风险会更加重视,避免审计失败受到投资者的抵制和惩罚.