房地产企业土地增值税会计和税务处理方法

【摘 要】随着我国房地产产业的快速发展,房地产业税收已成为我国财政收入的重要来源之一,同时房地产交易过程中的税收问题也引起了各方的注意,尤其在土地增值税的征收方面,其增幅比例明显高于其他税种.因此,如何合理利用会计和税务处理方式进行有效的纳税筹划,降低房地产企业土地增值税的税负,对于实现房地产企业目标利润具有重要的现实意义.

【关 键 词】房地产土地增值税纳税筹划

近年来,我国房地产土地增值税成了一个热点话题,国务院发布的房地产政策就有专门针对房地产业土地增值税管理的相关规定.由于土地增值税税率高、税负重,不同级次之间的税负差异也较大,因此房地产企业最重视的就是土地增值税,企业只有合理进行筹划才能减轻土地增值税带来的负担.2007年房地产企业土地增值税由原来的“预征制”转为“清算制”,这一转变使得某些基础较为薄弱的房地产企业受到了极大的冲击,利润受损、资金链断裂危机等问题层出不穷.因此,房地产企业只有进行有效的纳税筹划,才能减轻企业税负,降低经营成本,提高企业竞争力,推动企业持续、稳定的发展.

一、房地产企业土地增值税概述

房地产行业是我国国民经济的重要产业支柱之一,也是我国各地国税和地税的重要税收来源之一,随着经济的快速发展,房地产企业税收的成本也日益增大,土地费、征用及拆迁补偿费、基础设施费、开发间接费等税费已成为影响房地产企业实现利润的重要因素之一.土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及相关建筑物时所产生的增值量征收的税种,其税率一般以超额累进的形式进行计征,总体在30%～60%之间,而房地产企业土地增值税的涉税业务主要包括土地使用权转让、在建项目转让以及房屋销售等.如何规避纳税风险,进行有效的土地增值税纳税筹划,在有限的空间内尽可能地降低企业税负,实现利润最大,已成为我国房地产企业的重点关注问题之一.当前,房地产企业纳税筹划的主要目标包括：一是递延税额缴纳时间,虽然大多数房地产企业土地增值税采用1%～3%的预征率,但实际中可以等到项目结束时再汇集清算,这样可以大大递延税收缴纳时间；二是节税,利用房地产企业税收相关优惠政策或是利用多个征收率、调整销售、调整增值额等措施来降低增值税率,达到节税的目的；三是提高企业税务风险防范意识,通过合理安排和事前筹划等工作,可以起到预防企业增值税税务风险的作用.

二、房地产企业土地增值税税收筹划策略

1.利用国家税收优惠政策进行税收筹划

房地产企业通过利用国家税收优惠政策进行节税或免税是最有效和合理的筹划策略,包括免税优惠政策,房地产企业可以通过控制增值额与扣除项目金额的比例来实现免税的目的,其前提是准确核算增值额；利用代收费用的优惠,房地产企业可以将代收费用计入房价中,减轻企业税负,值得注意的是,这种方法会增加企业营业税的负担,企业应制定全面的税收筹划方案,确保总税收最低；代建房的税收优惠,因为代建并不涉及房地产产权转移,仅收取一定的代建费,不涉及土地增值税的征收问题,且相对于高额的土地增值税,代建房营业税税率仅为3%,因此房地产企业可以通过与客户协商采取代建的方式进行房产开发,最终实现节税的目的,但这种方式下房地产企业需要事先确定最终客户,否则无法展开建设；合作开发房地产的税收优惠,即一方出土地,一方出资金,双方再以一定的协商比例进行分配,根据规定采取这种合作方式的房地产企业可以暂时减免土地增值税的征收,从而使合作双方可以以较低的成本分得房地产,实现互利共赢.

2.利用税收临界点进行纳税筹划

房地产企业土地增值税的税率和税收优惠分为不同的等级,存在不同的临界点,通过控制临界点来达到减免税负的目的是房地产企业税收筹划的重要手段之一.一是以大量的测算工作为基础,权衡收入与税收优惠二者之间的关系,通过调整房产销售来调整房产的增值率,将增值额控制在可以享受起征点的优惠范围内,以实现企业综合效益最大化目标；二是通过装修来增加扣除项目金额,将增值额控制在合理范围内；三是通过费用转移增加扣除项目金额,如人工支出和业务费用等,但要避免涉及违背税法规定的偷税漏税行为；四是对于房地产项目两种不同的利息支出计算方式,企业应选其高者而择之,通过利息计算基础的选择增加扣除项目金额.

3.利用公司组织形式的税收筹划

一方面,设立销售公司,由于目前我国土地增值税采用的是四级超额累进税率,对此可以适当增加销售环节,降低企业增值税额,从而降低实际增值税的适用税率,例如房地产企业可以以一个合理的将地产项目转让给具有独立法人资格的销售公司,再由该公司进行销售,从而将增值额进行多次分散,调节增值率,降低企业土地增值税.另一方面,成立建筑装修企业,将房地产项目的建筑装修工程由其关联的建筑装修公司进行承包,其可以在不改变总合同收入的情况下,降低单个合同收入,从而达到降低土地增值额和减轻税负的目的,且装修公司的经营所得也可以不计入土地增值税.

4.其他筹划方式

通过选择项目核算方式进行筹划,可以合理利用税收优惠政策,对不同情况的开发项目选择分开或合并的项目核算方式,降低土地增值税,例如普通住宅和商品房分开核算可以享受增值额未超过扣除项目金额之和的20%的税收优惠政策；利用预提费用的税前扣除政策,税法允许三项预提项目,包括出包工程未最终结算而未取得全额的、公共配套设施尚未建造或尚未完工的以及相关应报未报的报批报建费用、物业管理基金和公建维修基金等.

三、房地产企业土地增值税纳税筹划实务

根据税法规定“纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额的20%的,免征土地增值税,超过的则就其全部增值额按规定计税”.例如,某地产公司准备将建成的一栋住宅楼以600万元出售,其发生的支出包括土地使用权240万、开发成本120万、其他扣除项97万,则在纳税筹划前企业应交营业税等于600?鄢5%等于30万,城建税和教育费附加等于30?鄢（7%+3%）等于3万,允许扣除金额等于240+120+97+30+3等于490万,增值率等于（600-490）/490等于0.2245,由于增值率超过20%,所以需要缴纳土地增值税等于110?鄢30%等于33万；进行纳税筹划后,企业通过调整售价将增值率调整为20%,以实现利润最大化,设住宅售价为X,则增值率等于{X-[240+120+97+X?鄢5%+X?鄢5%?鄢（7%+3%）]}/[240+120+97+x?鄢5%+x?鄢5%?鄢（7%+3%）]等于20%,得到住宅售价为587.152万,此时企业可以免征土地增值税,相对于筹划前共节税33-（600-587.152）等于20.152万元.

某房地产公司于2010年以100万购得一块土地,本欲用其建设一栋办公楼,但由于资金问题一直没有建成,随着土地的不断升值,该房地产公司欲将土地以300万元的售给甲企业换取资金.筹划前,营业税及附加等于（300-100）?鄢5%?鄢（2%+7%+3%）等于12万元,可扣除项目等于100+12等于112万元,增值率等于（300-112）/112?鄢100%等于167.86%,土地增值税等于（300-112）?鄢50%-112?鄢15%等于77.2万元,则该公司可获得的利润等于（300-100）-12-77.2等于110.8万元.筹划后,该公司先以200万元的将土地销售给旗下的一家销售公司,再以300万元的销售给甲公司,在第一步,公司的营业税及附加等于（200-100）?鄢5%?鄢（2%+7%+3%）等于6万元,可扣除项目等于100+6等于106万元,增值率等于（200-106）/106?鄢100%等于88.68%,土地增值税等于（200-106）?鄢40%-106?鄢5%等于32.3万元,该环节公司可获得利润等于200-100-6-

32.3等于61.7万元；在第二步,公司的营业税及附加等于（300-200）?鄢5%?鄢（2%+7%+3%）等于6万元,可扣除项目等于200+6等于206万元,增值率等于（300-206）/206?鄢100%等于45.63%,土地增值税等于（300-206）

?鄢30%等于28.2万元,该环节公司可获得利润等于300-200-6-28.2等于

65.8万元,公司总利润等于61.7+65.8等于127.5万元,相对于筹划前利润增加了127.5-110.8等于16.7万元.

房地产企业经常需要代其他部门收取诸如城建配套费、维修基金等费用,对于这部分费用房地产企业可以单独收取,也可以计入房价一并收取.例如,某房地产企业出售一写字楼,收入3200万元,代收180万元费用,其中房地产开发成本为800万元,土地出让金200万元,其他扣除项目300万元,如果房地产企业采用单独收取代收费用的方式,则可扣除成本等于（800+200）?鄢120%+300等于1500万元,增值额为1700万元,增值率为（3200-1500）/1500?鄢100%等于113.33%,土地增值税等于（3200-1500）

?鄢50%-1500?鄢15%等于625万元；如果将代收费用计入房价后,企业收入为3380万元,可扣除项目等于1500+180等于1680万元,增值额为1700万元,增值率等于1700/1680?鄢100%等于101.19%,土地增值税等于1700?鄢50%-1680?鄢15%等于598万元,筹划后节税625-598

等于27万元.

总之,房地产企业土地增值税纳税筹划的空间仍比较大,面对激烈的市场竞争,房地产企业只有进行有效的纳税筹划,才能减轻企业税负,降低经营成本,提高企业竞争力,推动企业持续、稳定地发展.

【参考文献】

[1]宋爱华：房地产开发企业土地增值税纳税筹划[J].财税会计,2012（5）.

[2]张珊、张玉华：房地产企业土地增值税的筹划方法[J].财会月刊,2012（10）.

[3]刘俊辉：房地产企业土地增值税实务探讨[J].会计师,2012（7）.