我国事业单位新旧会计制度中固定资产核算的比较

【摘 要】财政部于2012年修订发布了新《事业单位会计制度》,规定从2013年1月1日起全面施行.本文对我国事业单位新旧会计制度中固定资产核算涉及的单位价值标准、分类内容以及账务处理的差异进行比较分析,在此基础上探讨新旧制度衔接中涉及的账务处理问题,以便更好的做好新制度下固定资产的核算工作.

【关 键 词】事业单位；会计制度；固定资产；核算

为了适应公共财政体制改革和事业单位财务管理的需要,财政部于2012年12月19日修订发布《事业单位会计制度》（财会[2012]22号）,规定从2013年1月1日起全面施行.修订后的事业单位会计制度有关固定资产的核算内容变动较大,不仅对其单位价值标准和分类内容进行重新界定,而且还新增了会计科目、规定“虚提”折旧的处理方法,会计核算差别与原制度相比较为明显.

一、新旧制度中固定资产单位价值标准和分类的比较

原《事业单位财务规则》（财政部令第8号）第7章第28条规定：“固定资产是指一般设备单位价值在500元以上,专用设备单位价值在800元以上,使用期限在1年以上,并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产,一般分为六类：房屋及建筑物；专用设备；一般设备；文物和陈列品；图书；其他固定资产”.为了适应财政改革和事业单位财务管理的需要,财政部对其进行了修订,修订后的《事业单位财务规则》（财政部令第68号）第7章第40条规定：“固定资产是指使用期限超过1年,单位价值在1000元以上（其中专用设备单位价值在1500元以上）,并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产,具体包括：房屋及构筑物；专用设备；通用设备；文物和陈列品；图书、档案；家具、用具、装具及动植物”.从上述规定中可以看出,新制度中一般设备的单位价值标准比旧制度提高了500元,专用设备单位价值标准比旧制度提高了700元；虽然新制度也将固定资产分为六类,但其内容有了适当扩充,分类更加细化,更加科学完整,如将原来的一般设备改为通用设备；图书类扩充为图书、档案类；其他固定资产类细化为家具、用具、装具及动植物类.修订后的分类不仅与政府集中采购目录的类别相对应,也更符合财政精细化管理的要求.

二、新旧制度中固定资产账务处理的差别

新发布的事业单位会计制度,涉及固定资产的账务处理变化较大,下面按照业务类型以举例方式加以比较分析（涉及金额以万元表示）：

1.外购固定资产.例1.甲事业单位购写通用设备一台,价款5.4万元,发生运杂费0.21万元,均以存款支付.原制度下会计分录有：借：事业支出5.61；贷：银行存款5.61；借：固定资产5.61；贷：固定基金5.61.新制度下的会计分录为：借：事业支出5.61；贷：银行存款5.61；借：固定资产5.61；贷：非流动资产基金—固定资产5.61.

2.改扩建固定资产.例2.甲事业单位对其办公用房屋进行改建,该办公用房原价240万元,检测设按照平均年限法计提折旧,应计提折旧96万元（用于新制度核算,下面举例同）,发生改建支出84万元,改建过程中取得变价收入25万元,款项均通过银行存款核算.原制度下不考虑折旧因素,编制的会计分录有：借：事业支出或专款支出84；贷：银行存款84；借：银行存款25；贷：其他收入或专用基金——修购基金25；借：固定资产59；贷：固定基金59.新制度下会计分录为借：在建工程144；贷：非流动资产基金——在建工程144；借：非流动资产基金——固定资产144,累计折旧96贷：固定资产240；借：事业支出84；贷：银行存款84；借：在建工程84；贷：非流动资产基金——在建工程84；借：银行存款25；贷：其他收入25；借：非流动资产基金——在建工程25；贷：在建工程25；借：非流动资产基金——在建工程203；贷：在建工程203；借：固定资产203；贷：非流动资产基金——固定资产203.

3.融资租入固定资产.例3.甲事业单位采用融资租赁方式向某公司租入专用设备一台,协议价60万元,每年付租金12万元,分5年付清,付清最后一笔租金后,甲单位可以0.5万元优惠价购写该设备.租入设备时发生运杂费0.3万元,以存款支付.原制度下的会计分录有：借：固定资产60.8；贷：其他应付款60.5,固定基金0.3；借：事业支出0.3；贷：银行存款0.3；定期支付租金时借：事业支出12；贷：固定基金12；借：其他应付款12；贷：银行存款12；借：事业支出0.5；贷：固定基金0.5；借：其他应付款0.5；贷：银行存款0.5.新制度下的会计分录为：借：固定资产60.8；贷：长期应付款60.5,非流动资产基金——固定资产0.3；借：事业支出0.3；贷：银行存款0.3；定期支付租金时借：事业支出12；贷：银行存款12；借：长期应付款12；贷：非流动资产基金——固定资产12；借：事业支出0.5；贷：银行存款0.5；借：长期应付款0.5；贷：非流动资产基金——固定资产0.5.

4.接受捐赠、无偿调入固定资产.例4.甲事业单位接受捐赠设备一台,该设备市场6.3万元,运抵甲单位发生运杂费0.12万元,由甲单位用存款转账支付.原制度下的会计分录有：借：固定资产6.42；贷：固定基金6.42.借：事业支出0.12；贷：银行存款0.12.新制度下的会计分录为：借：固定资产6.42；贷：非流动资产基金——固定资产6.42.借：其他支出0.12；贷：银行存款0.12.这里需要强调的是,针对实践中接受捐赠的部分特殊固定资产既无相关凭据又无同类资产的市场作参考时,新制度中专门做了规定,即按名义金额入账,会计分录与上述类似.

5.对外出售、报废或毁损固定资产（核算原理类似,以出售业务为例）.例5.甲事业单位将其淘汰的设备一台对外出售,该设备原价12万元,出售取得收入2.3万元存入银行,检测设该设备按平均年限法计提折旧,累计已提折旧为10万元.发生清理费用0.2万元,以存款支付.原制度下的会计分录有借：固定基金12；贷：固定资产12；借：银行存款2.3；贷：专用基金—修购基金2.3；借：专用基金—修购基金0.2；贷：银行存款0.2.新制度下的会计分录为借：待处置资产损溢—处置资产价值2,累计折旧10；贷：固定资产12；借：非流动资产基金—固定资产2；贷：待处置资产损溢—处置资产价值2；借：银行存款2.3；贷：待处置资产损溢—处置净收入2.3；借：待处置资产损溢—处置净收入0.2；贷：银行存款0.2；借：待处置资产损溢—处置净收入2.1；贷：应缴国库款2.1.6.对外投资固定资产.例6.甲事业单位以设备对外投资,该设备评估价120万元,又知其原价110万元,检测设已提折旧5万元.原制度下的会计分录有：借：对外投资120；贷：事业基金—投资基金120；借：固定基金110；贷：固定资产110.新制度下的会计分录为：借：长期投资—长期股权投资120；贷：非流动资产基金—长期投资120；借：非流动资产基金—固定资产105,累计折旧5；贷：固定资产120.

7.对外捐赠、无偿调出固定资产.例7.甲事业单位对外捐赠10台电脑,其原价5.8万元,检测设计提折旧3万元.原制度下的会计分录有：借：固定基金5.8；贷：固定资产5.8.新制度下的会计分录为：借：待处置资产损溢—处置资产价值2.8,累计折旧3；贷：固定资产5.8；借：非流动资产基金—固定资产2.8；贷：待处置资产损溢—处置资产价值2.8.

三、新旧制度衔接中有关固定资产的账务处理

1.固定资产重分类问题.将未达到新标准的原固定资产余额转入新制度中“存货”科目,借：存货；贷：固定资产；将相应的“固定基金”科目余额转入新制度中的“事业基金”科目,借：固定基金；贷：事业基金.对于已领用出库的,将其成本一次性摊销,借：事业基金；贷：存货.对符合新制度中固定资产确认标准的,应当将其余额转入新制度的“固定资产”科目中,同时借：固定基金；贷：非流动资产基金—固定资产.

2.计提折旧的核算问题.目前已发布的8个行业财务制度中有高等学校和科学事业单位两个行业明确提出计提折旧的要求.计提折旧的单位应设置“累计折旧”科目,并进行如下处理：对执行新制度前已有的固定资产,剔除因制度变更转入“存货”的部分,在2013年度全面核查其原价、并考虑截至2013年底的已使用年限、尚可使用年限等因素,在年底对这些固定资产补提过去使用过程中应计提的折旧金额,借记“非流动资产基金—固定资产”,贷记“累计折旧”；从2014年1月1日起,对这些旧制度下转来的扣除补提折旧后的固定资产按新制度规定逐月计提折旧,并进行账务处理.

3.如果有融资租入固定资产未付的租金在一年以上的,应从“其他应付款”转入“长期应付款”.