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会计信息方面有关农村金融论文,关于关于金融资产分类问题的相关论文范文素材

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摘 要 :本文以契约理论为基础,分析IASB修订金融资产分类会计准则原因,在对IFRS9研究的基础上,分析了IFRS9两分类法对会计信息质量的影响,并结合我国金融资产会计准则实施的政治环境、经济环境、我国现有金融机构中金融资产分类情况以及会计从业人员的职业素养,给我国金融资产分类提供一些建议.


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关 键 词 :会计准则选择;金融资产;IFRS9

一、引言:

金融工具会计的复杂性,使得财务报表使用者难以准确、清晰的理解报表上所呈现的信息,违背了报表的决策有用观,所以自1999年3月IRS39号会计准则颁布以来,国际会计准则理事会就对其进行多次修订.随着虚拟经济的快速发展,金融资产的重要地位日趋凸显,会计报表的利益相关者要求改进金融工具会计准则的呼声越来越高,IASB和FASB在2005年建立三个用来改善和简化金融工具会计准则的长期项目.2006年国际会计准则理事会和美国财务会计准则理事会启动了另外一个研究项目,旨在简化金融工具会计,最终国际会计准则理事会于2008年3月发布了降低复杂性讨论稿,美国会计准则理事会对此稿积极发表评论意见.随着金融危机的爆发,金融工具会计再次成为焦点,在金融危机咨询组(FCAC)和20国集团(G20)的督促下,两个委员会加快了改善和简化金融工具会计的步伐,IASB在2009年7月发布了《金融工具:分类和计量》的征求意见稿,并与11月发布了国际会计准则第九号(IFRS9),对现行的国际会计准则第39号《金融工具:确认和计量》(IAS39)进行了修订,FASB也以扩大公允价值计量范围,降低金融工具会计复杂性,提高透明度为目标于2010年5月发布了金融工具征求意见稿.

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二、IASB修订金融资产分类会计准则原因分析

随着经济发展,社会分工越来越详细,企业经营者与管理者的分离,经济学中的契约理论逐渐被引入到会计研究中,为会计政策选择研究开辟了一个全新的视角.企业被认为是一组契约的联结,这组契约的签订、履行、变更都会发生成本即契约成本.瓦茨和齐默尔曼从契约理论的角度赋予会计数据新的内涵,认为就企业内部而言,会计在很大程度上影响着决策权力分配、激励机制提供和管理者决策的限制,在外部,会计本身就参与着集团契约的安排,如报酬契约.但由于信息不对称、契约不完备且会计政策本身的缺陷,使会计政策具有可选择性,以此为基础瓦茨和齐默尔曼提出了会计政策的三大假设,即政治成本假设、报酬契约成本假设、债务契约假设.不同会计政策产生不同经济后果,影响到相关利益集团利益,从而影响社会资源配置效率和结果,若该经济后果阻碍经济发展则应对会计政策加以修订,从而使其能够真实反映企业财务状况,满足信息使用者需求.

金融资产分类从本质上说是一种会计政策的选择,不同分类在会计报表上会呈现不同的信息.根据IAS39规定,以金融资产管理意图为基础的分类,使其在会计上的确认更加复杂化,加大了分类主观性,增加盈余操纵空间.管理者为了使自身收益最大化,根据报酬契约进行盈余管理或利润平滑,在资本市场波动较大时,将金融资产划分为可供 金融资产,减小利润表的波动,当资本市场股票价格处于上升阶段时,将金融资产归为交易性金融资产,增加当期利润;若当期收益不能满足报酬契约时,将前期划分为可供 的金融资产处置,可以增加当期收益,反之当期收益超过报酬契约最高限时,可以进行收益递延,进而导致会计报表反应信息不仅复杂且不完全真实可靠,报表使用者不能据此作出准确的决策,影响市场资源配置,阻碍经济发展.最终应广大报表使用者的要求,IASB对金融资

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产分类进行修订,于2009年颁布了IFRS9.

三、IFRS9的两分类体系

(1)IFRS9下金融资产的分类基础

IFRS9依据企业管理金融资产的方式(即业务模式)以及金融资产合同 流量的特征将金融资产分为以公允价值和以摊余成本进行后续计量的金融资产.金融资产被划分为以摊余成本进行后续计量时需依次、同时满足下列两个条件:1.企业持有金融资产以收取合约 流量为目的;2.该金融资产的合约 流量仅为支付的本金及未付本金产生的利息的付款额.IFRS9描述利息为货币的时间价值以及特定期间内未付本金的相关信用风险对价.IFRS9保留了公允价值选择权,满足上述条件的金融资产在初始确认时可以被归为以公允价值进行后续计量且其变动计入当期损益类,前提是该指定可以消除或显著减少以摊余成本计量该工具时所导致的相关利得和损失在确认和计量方面的不一致.

(2)IFRS9下金融资产的计量属性

IFRS9下对金融资产的初始计量采用公允价值计量法,对于后续计量分别采用摊余成本和公允价值.若将公允价值变动所产生的利得和损失计入其他综合收益,则在以后期间不得转入损益,只有持有该项金融资产期间的股利收入可以计入当期损益.IFRS9要求所有权益工具均以公允价值计量,但仍包含何时成本可能是公允价值的最佳估计以及何时成本可能并不代表公允价值的指引.以摊余成本计量的金融资产,要计提减值准备,当减值因素消失时,可以转回,而以公允价值计量的金融资产不再计提减值准备.

(3)IFRS9下关于金融资产的重分类

IFRS9严格限制重分类.对于已经做出指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益决定的金融资产,该决定具有不可撤销性,严禁与金其他融资产之间重分类.对于以摊余成本计量和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,仅当企业管理金融资产的业务模式发生改变时才可以进行重分类.企业业务模式的改变必须有高级管理层决定,并且会计上在业务模式改变的当期不能处理重分类,必须在下一会计期间才能处理.另外企业高管由于企业经营的外部和内部环境发生重大变化做出变更金融资产管理业务模式的决定时,需要向外部利益相关者披露.

(4)IFRS9对混合工具的处理

IFRS9规定对于主合同属于国际财务报告准则的混合工具,取消先前引用的嵌入式衍生工具概念,执行混合工具整体计量原则,对该混合工具进行两测试:即业务模式测试以及 流量测试,通过测试的按摊余成本对其进行后续计量. 四、IFRS9下两分类法对会计信息质量的影响

1.对会计信息可靠性的影响

在旧准则下,金融资产分类取决于管理者意图,主观性强,且各分类之间界限模糊,可供 金融资产判定更是采用“倒挤法”,弱化了会计信息的可靠性,IFRS9弥补了这一缺陷,以业务模式测试和 流量测试为分类基础,目的在于增强了金融资产分类的客观性,使报表呈现的信息更符合经济实质,便于报表使用者做决策.IFRS9规定计入所有者权益的利得和损失直接列示于其他综合收益,呈现在综合收益报表中,且不再转入损益,这使得利润表反映的信息更加完整、真实、可靠,而且在一定程度上可以减少管理者的盈余操纵.IFRS9在通过分类拓宽公允价值运用范围的基础上又保留了公允价值选择权,这有利于消除会计上的不匹配,增加会计信息可比性,但是由于目前公允价值的合理估计模型尚不完善,对于在活跃市场上无标价或者公允价值不能可靠计量的金融资产的信息不能可靠反映,而公允价值选择权增加了管理者的主管判断性,同样会降低财务报告的可靠性,在这一方面,FASB做的更好,把公允价值默认为金融资产的计量属性,只有在极少数情况下使用摊余成本计量,且不再使用公允价值选择权.IFRS9对重分类进行限制,除了金融资产管理的业务模式发生改变,不能进行重分类,这在一定程度上可以减少管理者的盈余操作,使财务报表上的信息更符合企业的真实状况,增加了财务报告信息的可靠性,便于会计报表使用者做出决策.

2. 对会计信息相关性的影响

IFRS9根据企业管理金融资产的业务模式特性和 流量特性将金融资产分为以公允价值计量和以摊余成本计量两类,使金融资产计量属性趋近于金融资产的分类标准,增加了会计信息的相关性.在新的分类标准下,更多的金融资产被划分为以公允价值计量,公允价值选择权也拓宽了公允价值运用范围,使得财务报表呈现的会计信息更相关.按照原来四分类模式,可供 金融资产价值波动反映在资产负债表,在出现减值或处置时再转入利润表,使得利润表反映的信息存在时间差,不能使会计信息及时反应,不利于财务报告使用者做决策,IFRS9规定公允价值波动引起的利得和损失计入其他综合收益,以后期间不得再转入损益,消除了利润表反映信息的时间差,增强了会计报表信息的相关性.

五:IFRS9对我国金融工具分类影响

1.我国会计准则实施环境分析

我国资本市场属于新兴市场,制度假设不完善,市场交易不成熟,市场上充斥的虚假信息比较多,在不存在活跃市场时难以合理估计金融资产的公允价格,而且我国高素质会计人员不足,现有会计人员职业判断能力比较薄弱,不能准确处理业务,在公允价值无法可靠获取时,会计人员对其评估缺乏经验,评估随意性强,使得公允价值获得的可靠性减弱,而且公允价值估计过多依赖人为因素时会使会计主体空间拥有巨大的利润操作空间.另外,伴随着我国金融业的快速发展,金融产品不断创新,原有金融机构兼营多种经营业务,混业经营越来越明显.我国规模较大的上市公司中,国有控股企业占很大比例,这些企业的管理层大多为政府官员,其职位升迁与公司业绩直接挂钩,他们具有很强的政治敏感性,在进行金融资产分类时偏向于选择可供 金融资产以期利润表的波动比较温和,另外有一部分市场仍然处于垄断状态,其反应的价格不公允.在持有金融资产较多的金融机构,可供 金融资产所占比重比较大,其公允价值变动对投资收益影响很大,且在可供 金融资产中有一部分公允价值不能可靠计量的是以成本进行计量的,如何对该部分金融资产计量也是我国目前面对的一大难题.

2.我国金融资产分类的改进建议

2010年4月份,财政部表示我国企业会计准则将保持与国际财务报告准则持续趋同,但我国市场环境与国际发达国家有很大不同,我们应在坚持该原则的前提下,结合我国实际情况走出一条属于中国的特色道路.

财务报表所呈现的信息以决策有用为目的,按照中国原企业会计准则,金融资产以管理者意图为基础分为四类,分类比较复杂且各分类之间界限模糊,主观性比较强,加上我国会计从业人员业务能力不足,职业判断能力比较薄弱,不能很好地执行会计准则,使得财务报表使用者不能充分利用报表信息作决策,同时我国市场不完善,公允价值无法真正公允,国内评估机构缺乏评估经验,公允价值的获得很大程度上依赖于会计人员的主观判断,容易被管理者利用进行盈余管理.因此我们可以借鉴IFRS9的分类,以金融资产的业务模式和 流量为基础将金融资产分为以公允价值计量和以摊余成本计量两类,对于公允价值无法可靠计量的以成本进行后续计量.我国企业会计准则制定以原则为主导,以规范为辅助,所以我国应加强业务模式和 流量测评的具体指引,以减少判断过程中的主观因素,使金融资产分类更符合经济事实.


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如果按照新分类标准,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资以及贷款和应收款项基本会继续按照原计量基础计量,只有可供 金融资产会面临较多的分类调整和计量问题.在我国金融机构中可供 金融资产占四类金融资产比重比较高,对其进行重新计量需要很多的时间和精力,且其公允价值变动的处置损益对我国金融机构特别是其中的保险公司投资收益影响很大,而且我国资本市场中国有控股企业占有一定的市场份额,其管理者具有很强的政治敏感性,他们更希望利润表的信息比较温和,如果按照IFRS9规定将其变动计入其他综合收益且不再转入损益,不仅不符合投资者投资的目的而且实施起来会有很大的反对意见,我国可以采取折中方案,对不以交易为目的持有的金融资产可以选择将其变动计入其他综合收益,且在处置时可以转入投资收益.虽然这样做可能会给盈余管理留有空间,但在我国资本市场尚不活跃时起到“粉饰”报表的作用,增强投资者的投资信心.

按照新分类标准,以公允价值计量的金融资产会相对增多,会增加利润表的波动性,对于以公允价值计量的金融资产,我国可以按照IFRS9的规定,不对其进行计提减值,但在公允价值变动比较大时,我们要加强披露,以防市场不稳定时,金融资产公允价值严重偏离其真实内在价值,使得报表使用者不能做出正确决策. 对于金融资产重分类以及对混合工具的计量,我们可以参照IFRS9的规定,对金融资产严格限制重分类以减少盈余操作,增加财务报表信息的可靠性,对混合工具进行整体测试以判断其是按摊余成本计量还是按公允价值计量,以此来简化混合工具的处理,增加会计信息的可理解性,但应该加强表外信息披露以方便报表使用者作决策.(作者单位:西安财经学院 )

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