英国会计准则制定机构的变迁

【摘 要】本文回顾英国会计准则制定机构自上个世纪70年代起三十年间由ASSC、ASC到ASB的变迁.经过这些变迁,英国会计准则制定机构的代表性和独立性越来越强,由最初纯粹的会计执业界民间组织发展成为一个带有色彩的、代表公众利益的独立机构.

【关 键 词 】财务报告；会计准则；制定机构

尽管早在19世纪中期英国《公司法》就已经对资产负债表的标准格式有所要求,英国会计准则的发展则始于一个世纪之后.本文回顾英国会计准则制定机构的三个发展阶段,即由ASSC、ASC到ASB的变迁.

一、ASSC阶段——会计准则制定机构的初建

1970年以前,英国并不存在会计准则,公司法对公司财务报表的要求也极为有限,这使得英国会计实务变动性较大且缺乏可比性,导致不同公司之间乃至同一公司不同时期之间的会计报表难以比较.某些公司甚至故意运用不合适的会计处理方法或故意改变会计处理方法,以此来操纵财务报表,从而达到虚检测盈利或增长的目的.60年代英国公司间的兼并风潮使得人们对财务报表的信心大降,加之新闻界对会计执业界持续不断的抨击,英格兰和威尔士特许会计师协会（ICAEW）在诸多压力之下发表了《20世纪70年代会计准则意向书》,并于1970年建立会计准则筹划委员会（ASSC）.ASSC可以说是英国第一个会计准则制定机构,此后英国另外五大会计职业团体先后加入ASSC.

二、ASC阶段——行业自律模式的探索

1976年,英国六大会计职业团体成立了会计团体咨询委员会（CCAB）,ASSC也改组为会计准则委员会（ASC）.1978年,ASC成立的由瓦茨任主席的评审小组受命评估准则制定程序.ASC根据评审小组提交的文件并在公共讨论的基础上,于1981年发布了《瓦茨报告》.《瓦茨报告》向CCAB提出了一些建议,例如需要制定一份概念框架以及建立确保会计准则得以执行的监管机构等.这是ASC首次正式提出发展概念框架的要求.1983年,ASC考虑进一步发展《瓦茨报告》的建议,解决诸如寻找缩短准则制定程序的方法等问题.它发布了《对准则制定程序的评估》,但是这份报告并没有讨论比《瓦茨报告》更多的基本问题.

随着会计实务的发展,ASC受到了越来越多的批评.例如它不能对会计实务的变化迅速作出反映,不能处理通货膨胀会计、资产负债表外交易和商誉等一些基本问题.事实上ASC虽然是会计准则制定机构,但本身并无权批准和实施会计准则.ASC制定的会计准则草案需要提交至CCAB六个会计职业团体的理事会予以讨论,经它们批准后才能正式实施；如果任何一个会计职业团体否决草案,该草案均不能实施.这一机制严重影响了ASC对新问题的反映速度和对一些易产生争议的基本问题的处理能力.加之ASC为不同的准则项目设置不同的工作组,各工作组之间的看法并不完全相同,同时又缺乏概念框架的指导,因此由ASC所制定的会计准则不仅权威性不强,且相互之间还存在着不一致、不协调的情况.英国会计学者亚历山大等人在《财务报告》一书中,将人们对ASC的批评归结为以下六个方面：缺乏概念框架；难以保证准则得以遵守；在会计准则中允许不同会计处理方法的存在；仅注重准则的一般性质而忽视其详细的操作程序；准则制定的时间过长；小型企业难以满足准则的要求.

针对上述批评,CCAB于1987年成立德林委员会,对会计准则制定程序等问题进行评估.德林委员会于1988年发表了《会计准则的制定》.该文的许多建议与《瓦茨报告》类似.它提出以下几点建议：①需要制定一份概念框架；②研究小型企业是否可以免于遵守某些披露要求和某些会计准则；③建议为会计准则提供强有力的法律支持,例如法律要求大型公司的董事必须说明他们是否根据适用的会计准则编制财务报表；④成立财务报告委员会（FRC）,其成员一半由会计执业界人士组成,一半由财务报表的编制者与使用者组成,由FRC对会计准则的制定提供政策指导等；⑤解散ASC,成立会计准则委员会（ASB）,ASB可以自己颁布和实施会计准则,不必再经过CCAB六大会计职业团体的理事会批准；ASB的成员不超过9人,当一项会计准则草案被ASB三分之二以上的成员通过后,就可以发布该项会计准则；ASB应该成立一个常设机构以应对紧急问题等；⑥为监督会计准则的执行情况,应该成立一个评审委员会.

三、ASB阶段——由行业自律模式转为独立监管模式

与《瓦茨报告》的命运不同,德林委员会的建议很快地得到了全面采纳.新成立的FRC最初由德林本人担任主席,在FRC的授意下,ASB于1990年成立.其后不久,FRC就成立了财务报告评审小组（FRRP）,负责监督审查会计准则的执行情况.根据德林委员会的建议,ASB成立了紧急问题工作小组,旨在当现有的会计准则或有关会计立法对某些重要会计问题的处理存在不尽人意或矛盾之处时,对采用什么样的会计处理方法形成一致意见.2002年美国爆发安然等一系列上市公司会计舞弊案之后,英国贸易与工业大臣和财政大臣联合组建了审计与会计问题协调小组（CGAA）来研究安然等一系列上市公司会计舞弊案对英国的影响.根据CGAA的报告,英国贸易与工业大臣发表了《对会计执业界管制机制的评价》.为提高审计人员的独立性、保障会计执业界与公司管理当局的声誉以及恢复资本市场的信心,该报告与CGAA的报告一起提出,革新英国会计执业界的管制机制,将原来的行业自律模式转为独立监管模式.具体来说,就是改组FRC并由FRC接管原来由会计基金会和各会计职业团体所掌握的制定审计准则和行业监督等方面的权利.根据这一建议,FRC进行了改组,改组后FRC有三项重大职责——制定会计和审计准则、执行和监督执行会计和审计准则以及监督会计职业团体.为了能够切实履行这些职责,FRC在ASB和FRRP的基础上组建了三个委员会：审计实务委员会（APB）、会计监察和纪律委员会（AIDB）和会计职业监督委员会（POBA）.具体而言,APB主要负责制定审计准则,AIDB和POBA则负责保障公众利益和监督会计执业界.

综上所述,英国会计准则制定机构在三十年间,经历了由ASSC、ASC到ASB的变迁.经过这些变迁,英国会计准则制定机构的代表性和独立性越来越强,由最初纯粹的会计执业界民间组织发展成为一个带有色彩的、代表公众利益的独立机构.