或有事项中亏损合同的会计处理

摘 要 ：或有事项新准则虽然对亏损合同存在标的资产情况下的会计处理作了简要的说明,但并未在讲解中结合具体实例予以阐述.本文就对该问题,对或有事项中亏损合同的会计处理做了归纳和总结,以帮助会计人员更好的理解和运用新准则的规定.

关 键 词 ：或有事项 亏损合同 会计处理

一、新准则对亏损合同的规定

待执行合同,是指合同各方未履行任何合同义务,或部分履行了同等义务的合同.亏损合同,是指履行合同义务不可避免发生的成本超过预期经济利益的合同.根据该准则对亏损合同的定义,有很多情况能使待执行合同变为亏损合同.例如,生产设备租赁合同中,承租方利用该设备生产的产品由于科技进步而被淘汰；销售合同中,用于生产合同标的资产的原材料的市场大幅上涨等等.待执行合同不属于或有事项.待执行合同变为亏损合同的,应当作为或有事项,亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的,应当确认为预计负债.

新准则规定,企业对亏损合同进行会计处理,需要遵循以下两点原则：首先,如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销,企业通常就不存在现时义务,不应确认预计负债；如果与亏损合同相关的义务不可撤销,企业就存在了现时义务,同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业且金额能够可靠地计量的,应确认预计负债.其次,待执行合同变成亏损合同时,企业拥有合同标的资产的,应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失,如预计亏损超过该减值损失,应将超过部分确认为预计负债；无合同标的资产的,亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时,应当确认为预计负债.预计负债的金额应当是,履行该合同的成本与撤销该合同发生的损失,两者之中的较低者.

二、亏损合同的会计处理分析

1.待执行合同变为亏损合同

根绝准则的规定,对于亏损合同的会计处理,应该先判断待执行合同是否变为亏损合同.其中的关键在于履行合同义务不可避免发生的成本是否超过预期经济利益.

[例1] A公司与B公司签订一份S产品销售合同,合同约定在2×10年2月末以每件4万元的向丙公司销售6000件S产品.至2×09年12月31日,A公司生产了S产品6500件,每件成本3万元.

显然,A公司履行合同义务的成本不会超过预期经济利益,因此待执行合同没有变为亏损合同.

[例2]检测设例1中,至2×09年12月31日,A公司生产了S产品6500件,由于原材料上涨,致使每件成本为5万元,其他条件不变.那么A公司履行合同义务的成本将超过预期经济利益6000万元.这时,待执行合同就变为了亏损合同.

2.亏损合同的撤销

根据准则规定,如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿就可以撤销,不应确认预计负债.要注意的是,如果与亏损合同相关的义务不可撤销或者必须支付补偿才能撤销,应当确认预计负债.因此,当待执行合同变为亏损合同时,还要考虑该合同的可撤销性与是否需要补偿.

[例3]检测设例2中,A公司与B公司签订的产品销售合同中规定,A公司可以无条件撤销该合同,其他条件不变.那么A公司可以选择无条件撤销该合同,以避免履行合同义务产生的损失,不应确认预计负债.

[例4]检测设例2中,A公司与B公司签订的产品销售合同中规定,违约金为合同总价款的30%,其他条件不变.那么A公司还是要确认预计负债

3.不可撤销的亏损合同中预计负债的确认

当待执行合同变为亏损合同,且该与亏损合同相关的义务不可撤销时,企业就应该确认预计负债.

[例5] 2×09年11月,A公司与丙公司签订一份Z产品销售合同,合同约定在2×10年2月末以每件4万元的向丙公司销售6000件Z产品,未按期交货的部分,其违约金为该部分合同价款的25%.至2×09年12月31日,A公司只生产了Z产品4000件,每件成本4.8万元,其余2000件产品因原材料短缺暂时停产,由于Z产品的原材料需要从国外进口,而航运路线受到天气影响,将会延迟到达时间,所需2000件Z产品的原材料预计在2×10年3月以后才能进口.因此,在2×10年3月以后才可以恢复生产.检测定不考虑税费.

本例中,Z产品的合同单价为4万元,A公司库存Z产品的单价为4.8万元.存在标的资产的4000件Z产品,合同价款等于4000×4等于16000万元,成本等于4000×4.8等于19200万元,执行合同损失等于19200-16000等于3200万元；不执行合同违约金损失等于4000×4×25%等于4000万元.显然,A公司会选择执行合同,预计亏损为3200万元.接着对4000件Z产品进行减值测试,由于A公司选择执行合同,那么以销售合同16000（4000×4）万元作为可变现净值的计算基础,Z产品的成本19200万元,应该为计提减值准备3200万元.预计亏损没有超过减值准备,不需要确认预计负债.编制会计分录如下：

借：资产减值损失 3200

贷：存货跌价准备 3200

不存在标的资产的2000件 Z产品,因原材料短缺,很可能无法按期交货,违约金损失等于2000×4×25%等于2000万元.根据准则规定,应确认2000万元的预计负债,编制会计分录如下：

借：营业外支出 2000

贷：预计负债 2000