公允价值在我国新会计准则中应用

摘 要：随着知识经济和信息化社会的迅速发展,市场需求的不断变化,按历史成本反映的会计个体经济资源账面价值己经严重偏离市场价值,影响了经济决策者的正确决策.在这种背景下,公允价值计量属性应运而生.本文主要介绍了公允价值在我国会计准则中的难题及应用分析,以期对于现实中的公允价值应用有所指导.

关 键 词 ：公允价值；会计准则

一、我国对公允价值的定义

我国首次出现公允价值在是在1997年财政部公布的具体会计准则中,2001 年财政部修订会计准则,缩小了公允价值的应用范围.在国际间经济贸易交流日益频繁及会计准则国际趋同的大环境下,2006年颁布的《企业会计准则》进一步启用公允价值,扩大了公允价值的应用范围.2006年颁布的新《企业会计准则-基本准则》将公允价值定义为："在公平交易中,熟悉情况的交易双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额".

二、公允价值在我国新会计准则中应用难点

新企业会计准则体系顺应了中国经济及企业发展的新特点、新要求,对公允价值的引入采取了适度、谨慎的态度,但在实际应用中具有如下难点：

1.公允价值的可操作性问题

可操作性问题是公允价值应用的一个难题.公允价值的应用不仅涉及会计确认、计量、记录和报告的整个会计报告系统,而且还要考虑会计机构与会计人员的职责调整.不仅涉及如何取得公允价值的问题,而且还要考虑所报告的公允价值信息能否得到广泛的认可.不仅涉及会计准则和会计制度的调整问题,还要考虑如何与审计准则、财务制度以及税收法规的协调问题.采用公允价值计量,不可避免的要考虑上述问题.

2.公允价值的成本效益问题

采用公允价值计量基础的会计信息更能够为会计信息使用者提供决策支持,已经成为人们的共识.然而获取公允价值有一定的难度,想要获得公平、公正、公认的公允价值,必须考虑其成本问题,如增加信息收集人员和专业估价人员所支付的成本、收集市场信息过程中所发生的各项支出、因审计公允价值信息所形成的审计费用.通常,获取公允价值的成本主要与对公允价值的可靠性要求及获取信息的难易程度相关.

3.公允价值的可靠性问题

可靠性问题是公允价值计量运用的最大难题.即使在当前公允价值计量应用已经是大势所趋的情况下,仍有不少专家和学者对应用公允价值表示了担心.

在我国,公允价值的可靠性问题主要来自于三个方面.由于这些情况的存在,倡导公允价值计量基础的会计准则自然会遇到很大的阻力.（1）我国市场经济条件尚不成熟.（2）我国市场监督体系尚不健全.（3）诚信缺失.

虽然新准则在我国应用中遇到难题,需要逐步解决和完善,但总体来讲,新的会计准则适用于我国国情,以下从具体准则角度,对新准则中公允价值的应用进行分析.

三、公允价值在具体会计准则中的应用分析

新《企业会计准则-基本准则》中明确将公允价值作为会计计量属性之一,并在具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性,表明我国会计向国际趋同的实质性表现.广泛运用公允价值,意味着我国传统意义上单一使用历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多种计量属性并存的计量模式所取代.目前,我国己发布的38个具体会计准则中,17个运用了公允价值计量属性,下面就运用公允价值的几个主要的具体准则进行分析.

1.《企业会计准则第3号-投资性房地产》

在新准则颁布之前,投资性房地产与企业自用房地产一样纳入到固定资产或无形资产进行核算,并没有单独作为一项资产进行反映,这在一定程度上不利于反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营成果的贡献状况.此项准则用于规范土地、房产中专门用于投资项目的处理,在会计报表中单独列示为"投资性房地产"项目,可以采用成本模式或者公允价值模式进行计量,但在目前仍以成本模式为主导,只有满足公允价值应用条件时,才能以公允价值计量模式进行后续计量,即：有活跃的房地产交易市场,有确凿证据表明公允价值能够持续可靠取得,这种模式下不计提折旧或减值准备,公允价值与原账面值之间的差异计入当期损益.

2.《企业会计准则第7号-非货币性资产交换》

在新准则中,非货币性资产交换同时满足以下两个条件,即：①交换具有商业实质；②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量.则非货币性资产交换以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益.换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的,应当以换出资产的公允价值作为换入资产成本的基础,除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠,换入资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益.如果不能同时满足上述两个条件,则以换出资产的账面价值作为换入资产的成本,不确认损益.同时还规定,如果没有活跃市场,则非关联的交易双方在无第三方干预的情况下协商作价也可视为公允价值.

3.《企业会计准则第12号-债务重组》

新准则中关于债务重组的规定与国际会计准则中的相关规定大致相同.《企业会计准则第12号-债务重组》中提出以非资产清偿债务时,债权人收到的非资产以公允价值入账；将债务转为资本时,将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资；修改其他债务条件时,债权人将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后的账面价值.

从前文的分析比较可以看出,新具体准则中大部分都涉及了公允价值.那么,本次准则修订会不会又再次出现1998年第一次有关公允价值时的问题,成为利润操纵的工具呢?首先,公允价值与利润操纵之间没有必然联系,公允价值是利润操纵的一个手段,但并不是其根源.利润操纵有多种动机和形式,事实上,根据委托写作技巧理论,只要委托人和写作技巧人之间有利益冲突,委托人就有可能利用任何可能的手段进行利润操纵,公允价值只是其中之一.公允价值要想成为利润操纵的工具需要同时具备三个条件：（1）上市公司管理层蓄意查重；（2）会计审计人员失去职业道德；（3）证券市场监管失灵.事实上如果同时具备了这三个条件,任何制度也不能有效发挥防护作用,再好的准则也无能为力.公允价值的采用并不会导致利润操纵,如果运用得当,公允价值本身所具有的优越性将大大提高会计信息的相关性和可靠性,从而大大提高会计信息的质量.

新准则在制订过程中正是考虑到了公允价值被误用的情况,本次对公允价值的应用是谨慎和适度的,规定了一系列的前提条件.比如说在投资性房地产准则中就明确规定采用公允价值模式计量的,应当同时满足下列条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计.再比如在非货币性资产交换准则中也规定了两个前提条件,即该项交换是否具有商业实质和交易各方之间是否存在关联方关系.关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质.这些前提条件,将有效制约以非货币性资产交换的方式操纵收益的行为.从这些规定我们可以看出,公允价值的应用是有严格的限制条件的,不允许被随意滥用.与国际会计准则相比,我国企业会计准则体系在确定公允价值的应用范围时,更充分地考虑了我国的国情,做了审慎的改进.

综上所述,新会计准则体系引入公允价值的做法,体现了我国会计准则与国际会计惯例相接轨的趋势,有助于公允价值应用的环境己初步实现,本次对准则的修订将会使公允价值得到更为科学的运用,从而减少利润操纵的空间.