全面收益理在我国的应用前景

摘 要:目前,国内关于全面收益理论的探讨有很多,全面收益应取代利润成为业绩呈报的主要指标已经得到了越来越多的理论界和实务界的支持.那么,传统收益理论是否存在着某些重大的缺陷,以至于面临着被取代的命运如果传统收益理论存在着重大缺陷的话,为什么还能在历史上被长久的、广泛的应用如果全面收益理论可以取代传统收益理论,那么它藉由的优势又是什么从以上几个疑问出发,通过对传统收益理论和全面收益理论的对比,指出后者取代前者的必然趋势,并对全面收益理论在我国的应用前景进行讨论.

关 键 词 :传统收益理论,全面收益理论,应用前景

中图分类号:F22

文献标识码:A

文章编号:1672-3198(2010)12-0018-02

目前关于全面收益理论的探讨有很多,全面收益应取代利润成为业绩呈报的主要指标已经得到了越来越多的理论界和实务界的支持.那么,传统收益理论是否存在着某些重大的缺陷,以至于面临着被取代的命运如果传统收益理论存在着重大缺陷的话,为什么还能在历史上被长久的广泛的应用如果全面收益理论可以取代传统收益理论,那么它藉由的优势又是什么本文将从以上几个疑问出发,通过对传统收益理论和全面收益理论的对比,指出后者取代前者的必然趋势,并对全面收益理论在我国的应用前景进行讨论.

1.传统收益理论内容及其受到的批判

早期的会计理论与实务中,与我们现在强调收益相比,人们更注重的是对企业的财产状况,即只要某一期期末的财产金额超过了该期期初的财产金额,就说明企业有不错盈利能力.复式簿记出现以后,人们开始用每一个会计期间实现的收入减去与相应期间相关的成本的方法来确定收益,但是“收益”并没有作为一个准确的概念在相关著作中得到定义.到了20世纪30年代,股份公司作为一种新生的公司形式在西方资本主义国家纷纷出现,由于企业所有权和使用权的分离,不参与企业日常经营的投资者越来越多,收益作为衡量企业收益的一个至关重要的指标,其重要性在会计实务与理论中的地位日益提高.与此同时,理论界研究收益概念的人也从无到有,由少到多,对收益概念的论述也就日渐丰富起来.但是有一点是得到共识的,即收益是主体在一个期间内由于交易而实现的收入与其相关的历史成本之间的差额.这一概念被称之为传统的会计收益概念.

20世纪中期以来,很多资本主义国家通货膨胀较为严重,按传统会计收益概念提供的财务报表越来越不能反映企业真实的财务状况和经营成果,对会计信息使用者的经济决策带来了严重的不利影响.自此以后,对传统会计理论的批判,特别是传统收益指标的批判不绝于耳.

2.全面收益理论产生的背景及其优点

2.1 全面收益理论产生的背景及其含义

20世纪70年代以来,各国公司的规模越来越大,涉足行业越来越广,日常的经营活动也越来越复杂,参与资本市场的程度也越来越深,各种金融工具及其衍生工具更是纷至沓来,而各种舞弊案例也是层出不穷.这些新的经济环境的变化会给会计理论界带来什么样的影响呢众所周知,会计的发展与经济环境的发展密切相关的.而传统的会计收益理论恪守于实现原则,因而总是不能对经营业绩进行科学的评价和对资产风险的进行充分的计量,它局限于对企业某一会计期间已经实现的收益进行“事后”报告,滞后于经济事项的实际发生时间.会计学上的收益概念面临着诸多质疑,正是在这样的背景下,全面收益理论,作为一种全新的收益理论逐渐进入人们的视野,并日益为人们所接受.

1980年12月,美国财务会计准则委员会在财务会计概念公告第3号《企业财务报表要素》中首次提出了一个不同于传统收益概念的新概念――“全面收益”概念,其定义是:企业在报告期内除去业主投资和派给业主款以外的交易、事项和情况所产生的一切变动的权益(净资产).自20世纪90年代以来,国际会计准则委员会及英、法、澳等国都纷纷颁布实施了业绩报告准则,引入公允价值计量属性,要求报告全面收益.

2.2 全面收益理论与传统收益理论相比的优点

全面收益概念的提出,不仅丰富和发展了收益理论,而且为改进或扩展收益报告提供了理论基础.那么,与传统收益理论相比,它的改进之处在哪里呢

首先,全面收益包含的内容更多,更能体现企业的实际业绩.全面收益是计量交易、事项和情况对一个主体所产生影响的总括指标,它不仅要求确认构成其主要来源的企业的生产经营活动和企业与其他主体间的交换交易的结果,而且也要求确认传统净收益难以处理和反映的物价变动或其他一些外在环境事件所引起的未实现的资产变动,从而能够更好地反映在报告期内产生(而不是实现)的净资产的全部变动.

其次,全面收益要求区分价值创造和价值分配.全面收益的一个基本思想就是要将不创造价值的分配活动从创造价值的活动中区分出来,认为如果不作这种区分,会计人员就不能对权益变动进行适当的会计处理.全面收益要求确认和计量所有形式(包括和非的)的权益变动,但应当排除由于业主投资和派给业主款所引起的变动,避免业主权益混淆价值创造项目(全面收益)与价值分配项目(如资本投入和股利分派).

再次,全面收益趋于以现行价值作为主要计量属性.全面收益的计量属性是混合属性.近年来,在迅速变化发展的经济环境挑战下,特别是在未来知识经济时代,为了提高会计信息的相关性,后续计量日趋增加,而后续计量必然要求采用现行价值.因此,全面收益将不再以历史成本作为主要计量属性,而将趋于以现行价值作为主要计量属性.

最后,全面收益更多地考虑财务报表信息的决策有用性.当前,财务会计所处的经济环境与传统收益理论产生时的经济环境已经有了很大的变化:公司的所有制结构日趋复杂,以潜在投资者为首的其他利益相关者对财务报表信息的需求日益增加,财务报告需要披露的信息逐渐增加,社会、政府对企业的社会责任有了更大的关注,等等.所有的这些都要求企业披露更多的更准确的与决策有关的信息,与传统收益理论相比,全面收益理论更强调这个方面.

3.对全面收益理论在我国的应用前景的讨论

由之前的讨论可以看出,在目前的经济环境下,采用全面收益理论来衡量企业的业绩无疑比传统收益理论更可取.此外,无论是从会计国际趋同考虑,还是从解决目前我国金融工具会计所面对的问题以及促进我国证券市场健康发展等的角度考虑,在我国推行全面收益理论都是迟早的事情.

但是,我们也不能全面照搬国外对全面收益理论的实际应用,每个国家都有自己的实际情况.就我国来说,一方面,很多大型企业(尤其是一些重要行业的龙头企业)都是完全国有化的或者国家控股的,而在上市公司中,国家控股的比例也很大.在这种股权高度集中的环境中,基于受托责任观建立的传统收益理论及其计量体系,因其在报告受托责任、报告可靠的及可验证的财务信息方面的优势,因而往往更有适用性.另一方面,考虑到在我国国民经济发展中发挥着重要作用的诸多非上市公司,其会计人员专业素质值得担忧,对全面收益的误解或者曲解会更容易导致弄虚作检测,再加上这些非上市公司的所有者构成比较简单,财务报告对于企业利益相关者的作用有限等因素,引入全面收益是否只会增加企业的成本而不会提供实质上更有效的信息这些都值得深入的探讨.

因此,笔者认为,应该制定相关的规定:在上市公司,尤其是在没有绝对控股股东的上市公司中首先推行全面收益计量体系以取代传统的收益计量.通过对推行结果的考察,再结合未来我国经济环境的发展变化和未来非上市公司财务信息使用者对财务信息的要求,谨慎地决定是否要在我国全面推行全面收益理论.