产权制度的变革会计理的

从我国开始要建立社会主义市场经济的那一时刻起就预示着我国的产权制度会发生一系列的重大变革.本文就产权制度的变革谈一谈会计理论的发展.

现代产权制度的确立与产权会计学的兴起

·产权的概念与基本特征

产权是指通过法律界定和维护的人们对财产的权利,它是由一组权利组成,包括对财产的终极所有权、财产占有权、使用权、收益权以及处置权.人们过去把产权等同于所有权,随着市场经济的发展,所有权出现了二重化.因此,产权也就有了广义和狭义之分：广义上的产权即为所有权、占有权、使用权、收益权、处置权五权统一,而狭义上的产权单指财产的实际营运权.产权是我们建立现代企业制度的基础,一种有效率的产权制度将会使整个社会的经济走向繁荣.

·现代产权理论的确立

马克思主义的产权理论依然是我们当今社会产权问题的重要理论依据.马克思从历史唯物主义出发,承认人们对利益关注的普遍性.他指出：“人们奋斗所争取的一切,都同他们的利益相关.”也就是说不论在私有制社会还是在我国的社会主义公有制社会,都存在财产的国家占有和私人占有两种财产所有形式,这也与马克思所讲“权利永远不能超出社会的经济结构,以及由经济结构所制约社会的文化发展”的观点相一致.二十世纪后期,现代产权经济学、新制度经济学在解释经济制度变迁方面产生了世界性的影响.

·产权会计学的兴起

会计的发展与产权经济的发展之间关系十分密切又历时久远,二者在发展过程中相互交叉,相互渗透并共同进步.产权会计学正是学科交叉渗透的直接成果.

产权会计学主要从产权经济学的角度对现行会计理论和会计行为进行解释.目的是想通过改进计量程序与计量方法的措施来提高会计信息的质量.然而,研究者发现,虽然会计计量程序和计量方法在不断精细化,会计信息的质量并未因此得到提高,甚至虚检测会计信息越来越多.按照产权经济学的原理,结果取决于行为,行为决定于产权制度.理性的经济行为以产权制度的合理配置为基础.很快,会计学家们发现该原理完全可以适用于会计领域,并在此基础上创造了产权会计理论.其研究与反映的主要内容可作如下概括：

（1）产权价值运动反映的主要环节有：产权价值确认、产权价值计量,产权记录、产权价值编报与揭示.按照产权价值观解释,会计核算职能实际上是对产权价值变动情况的反映.资产负债表中的“所有者权益”就是对投资人产权价值的静态记录,而利润表则是对投资人的产权价值变动的动态记录.

（2）产权价值控制的主要环节有：使用过程控制、交易过程控制、价值形态改变过程控制、收益形成的过程控制等.从产权会计观来看,公司的内部控制制度正是基于产权价值保护所建立起来的管理制度；而有关股权转让、公司兼并与收购的重大投资之所以必须经过董事会和股东大会审批也正是为了实现对产权价值变更的有效控制,以保证产权变更更能符合产权所有者的最大利益.

产权主体的变迁与会计权益理论的发展

·产权主体的变迁

在不同的历史时期和不同的社会发展阶段,企业产权主体、产权关系和产权结构的复杂程度也就不同.企业产权主体的变迁大体可以分为无个阶段：（1）单一产权主体；（2）合伙产权主体；（3）股权转让受限制的多元产权主体；（4）股权可以自由转让的多元产权主体；（5）人力资源介入的多元产权主体.

·会计权益理论的发展

企业产权主体的变迁对会计权益理论的发展提出了新的要求并直接决定了这一理论的变化趋势.会计权益理论经历了如下阶段：（1）单一产权主体与合伙产权主体盛行于商品经济的萌芽时期和发展时期,由于其产权结构比较简单,财产归属比较明确便由此产生了业主权益理论.业主权益理论是一种以物质资本产权为中心的理论.该理论认为,企业是业主的写作技巧机构和化身,企业的一切资产、负债和净资产均归属于业主,会计的目的就是要反映业主权益的增减变动情况.因此,采用的会计等式是：资产—负债等于业主权益.业主权益理论体现了所有权与经营权合一的终极产权观.（2）股权转让受限制的多元产权主体是随着生产力、信用体系、交通运输的发展以及市场的不断扩大,公司制企业便应运而生.这时,公司与公司的产权主体是两个不同的实体,公司作为法人在法律上是一个独立的实体,在经济上也是独立于产权主体而存在的实体.这样,会计上所反映的便是公司内部资产的价值运动而不是产权主体的个人经济活动,其会计等式是：资产等于负债+业主权益,资产不再被认为是属于企业产权主体和经理的财产.（3）随着生产的不断发展,股权转让受到限制的有限公司限制了公司规模的扩大,排挤了有效人才的进入,因此难以提高企业的管理水平和生产效率,这样最终导致了股权可以自由转让的多元产权主体的形成.乔治.斯托布首先提出剩余权益理论,他认为公司应对普通股股东的利益进行关注,也就是说,普通股股东享有企业利润和净资产的剩余权益,财务报表应披露这一方面的信息,即要在资产负债表中,应单独列出普通股股东权益,并与优先股股东权益和其他股东权益区分开来；在损益表和流量表中也要讲普通股股东利益与其他股东利益区分开来列示.剩余权益理论的观点是介于业主权益理论和实体理论之间的一种会计理论,其会计等式可表示为：资产—特定权益等于剩余权益,其实质是为普通股股东惊醒投资决策提供更有价值的会计信息.（4）随着知识经济时代的到来,产权主体的重心由原来的物质资本向人力资本转移,这便形成了人力资源介入的多元化产权主体.随着人力资本在企业中地位的逐渐上升,知识资本与人力资本将会在企业中占主导作用.现行会计权益理论存在极大的局限性,没有将人力资源纳入会计报表,这是长期以来以物质资本为中心的结果,但在知识经济时代,必须以人为中心,因为人力资源是社会财富的唯一创造者,因此,知识经济时代必须改革现存的会计权益理论模式,建立反映人力资本权益的“混合权益”型的脂溢性会计权益理论模式.

现代产权制度对会计信息披露的发展要求

随着产权制度的发展变迁,对会计信息披露的要求也在不断的发展变化,有什么样的产权制度便会要求什么样的会计信息披露形式与之适应.而现代产权制度的确立,对会计信息披露也作了如下发展要求：

·会计信息披露范围的扩大

现代产权制度是企业所有权与经营权分离,这种分离使会计信息成为对企业进行管理和监督的重要手段,也是广大投资者进行投资决策主要依据.因此,会计信息披露内容的扩大是企业所有者和管理者的共同要求.

·会计信息披露的目的、重点、技术方面的转移

企业财务报告的基本目标是向信息使用者提供符合质量要求的财务信息.产权制度决定着信息需求的范围、数量、内容和形式.因此,产权的安排不仅决定了会计信息的主要内容,而且决定了其形式、载体等.就当前来说我们首先要增加披露的会计信息就包括人力资源信息及股东权益稀释方面的信息等.除此之外,向谁提供报告,何时提供报告,通过什么途径报告都是需要跳出原有思路进行重新考虑的问题.

（作者单位：山西省运城市财经学校）