新会计准则在企业中的应用

摘 要：中国经济的发展,需要会计信息更准确、更客观地反映各种越来越复杂的经济业务.中国加入WTO以后,加快了融入世界经济体系和全球资本市场的步伐,会计准则的国际化趋同需要也日益迫切,新会计准则就是在这样的背景下制定和发布的.为此,首先讨论了公允价值在新准则中的体现和新准则对公允价值运用的一些问题,接着分析了8号准则――资产减值,最后做了总结.因此具有深刻的理论意义和广泛的实际应用.

关 键 词 ：公允价值,新准则,新会计准则,资产减值,会计信息

中图分类号：F253.7文献标识码：A文章编号：1672-3198（2007）12-0178-02

1.引言

2007年1月1日起在上市公司实施的新会计准则在长期股权投资、投资性房地产等17个具体准则中直接要求应用公允价值计量,并将由于公允价值变动引起的企业损益直接列入利润表的“公允价值变动损益”一项,公允价值计量模式,作为一种区别与传统历史成本计价方法的计量模式,在我国的企业会计准则的运用中几经反复,而今正式登上会计发展的历史“舞台”,自准则颁布之日起就引起了会计业内人士的广泛关注.

2.公允价值在新准则中的体现

2.1 公允价值在长期股权投资准则中的运用与分析

《企业会计准则第2号――长期股权投资》第九条规定,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本.长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额应当计入当期损益,同时调整长期股权投资的成本.新的会计准则修订了投资的分类方式,调整后的投资分类为：交易性证券投资、持有到期投资和权益性投资；其中交易性证券投资类似于原先的短期证券投资,期末按交易所市价计价(视为公允价值).公允价值的变动计入当期损益.这样,资本市场的变化将直接影响交易性证券投资较多的公司的当期利润.

2.2 公允价值在债务重组准则中的运用与分析

1998年到2001年债务重组利得可以计入当期损益.也就是说,企业可以通过债务重组获得利润.但是,2001年开始实施的会计准则.将债务重组利得计入公司资本公积.不能产生利润.2006年颁布的《企业会计准则第12号――债务重组》第五条、第六条、第七条和第八条规定了产生损益的四种情况．其中：债务人以非资产清偿债务的,债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非资产公允价值之间的差额.确认为债务重组利得.计入当期损益；当债务转为资本．重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间有差额,也可产生损益.对作为债务人的上市公司而言,执行新准则后.上市公司通过债务重组可获得巨额利润,大大提高其每股收益.例如：某企业有200万元的债务,而现在能以120万元的清偿.这样有80万元的利得计入当期损益,使当期利润增加.

2.3 有关金融工具的4项会计准则中,大量运用了公允价值计量属性

《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》要求,企业初始确认金融资产或金融负债,应当按照公允价值计量；企业应当按照公允价值对金融资产进行后续计量.且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用.《企业会计准则第23号―金融资产转移》要求,金融资产整体转移满足终止确认条件,因金融资产转移获得了新金融资产或承担了新金融负债的.应当在转移日按照公允价值确认该金融资产或金融负债.《企业会计准则第24号―套期保值》要求.套期应包括对已确认资产或负债、尚未确认的确定承诺(或该资产或负债、尚未确认的确定承诺中可辨认部分)的公允价值变动风险进行套期的公允价值套期.<企业会计准则第37号―金融工具列报)要求,企业发行的非衍生金融工具包含负债和权益成份的.应当在初始确认时先确定负债成份的公允价值并以此作为其初始确认金额.此外,新准则在《租赁》、《生物资产》、《长期股权投资》、《股份支付》等多个准则中运用了公允价值.?

3.新准则对公允价值运用的一些问题

尽管公允价值计量在国际上已有了深厚的理论基础,但我国在现实应用中尚缺乏相关理论和技术规范.同时,由于公允价值具有计量属性上不确定性和变动性等特征,在实际应用中可能带来一些新的问题和困难.为使公允价值在我国经济领域发挥真正的效应,避免出现人们担心的人为操纵利润现象.在运用中我们必须对一些问题进行思考.

3.1 运用公允价值计量的实际操作问题

由于资产的公允价值不容易确定,实际操作时能做到的只能是选择最接近公允价值的计量,尤其是在资产或负债不存在公平市价的情况下,需要通过预计未来流量的现值来探求公允价值的情况.大多数时候,公允价值的确认只能来源于双方协商,那么公允的程度就有待提高了,同样现值利率的取得也会存在具体困难.这些都给计量公允价值留下可选择的空间,而且要审核公允价值计量是否准确也比较困难.在目前市场机制不健全,投资者主要以企业财务报表指标作为投资决策依据,公司内部治理结构尚不合理的情况下,不排除因受自身利益驱动的高级管理人员可能利用此进行利润调节和会计查重的情况.

3.2 运用公允价值计量的成本问题

首先,公允价值计量属性是动态计量属性,对全部资产和负债运用公允价值计量就意味着每一个会计期间都要对全部资产和负债进行重新计量,除了需要专门的评估计量人员从事准确地确定资产和负债的公允价值工作外,还需会计人员对资产和负债进行全面调整的账务处理,这就要增加资产评估成本和账务管理成本.另一方面,为了预防利用公允价值计量进行盈余管理,运用公允价值计量必须增加监管成本.其次,公允价值的运用对于大多数会计从业人员来说也是十分陌生的,要掌握新准则的有关具体运用,培训费用必不可少.

3.3 公允价值计量与新准则中其他准则的磨合协调问题

我国的新准则主要参考了国际准则, 同时也根据我国的实情进行了修改.这些引用与修改在实际操作中会不会出现一些不协调的问题,对此我们也不得不进行思考.在我国目前市场发育不完全的状况下这种矛盾不可避免,因此新准则的内部也必须经过一个磨合完善的过程.

4.8号准则――资产减值

本准则第17条明确规定：“资产减值损失一经确认,在以后会计期间内不得转回”.并增设一新的会计科目“资产减值损失”.而此前的会计准则,是允许资产减值准备转回的,这为企业提供了操纵利润的空间,在盈利会计期间,企业可大幅计提减值准备,从而增加当期费用,降低当期利润,以便以后期间利润下降时再予以转回.与之相反的是一些盈利企业为“隐藏利润”,进行负向操纵,即把利润做小,其主要手段就是在赢利较大的年度,大幅度地计提资产减值准备,增加当年费用,减少当年利润,待来年度盈利下降时,再运用转回手段增加利润.我国一些上市公司的资产减值准备甚至超过了当期净利润.企业在亏损会计期间转回前期所计提的资产减值准备,从而可以达到减少当期费用,增加当期利润的目的,新准则规定资产减值损失已经确认,在以后会计期间内不得转回,这样一来,从长期的角度看,一些公司企图通过冲回已经计提的减值准备来操纵利润的计划就落空了,有效地遏制了人为操纵利润行为的发生.但从短期的角度看,既然该准则是在2007起才开始施行,那么很多已经计提资产减值准备,并打算在未来年份将其冲回来提高利润的公司,会在新准则实施之前,即在2006年度冲回计划计提的减值准备,从而大幅度提升利润.否则2007年执行新会计准则后,这些“隐藏利润”将永远费用化了,所以这些公司2006年的利润产生了较大的波动.

如：科龙电器(000921)2004年度前三季度盈利2．06亿元,到年终却亏损6000万元.根据科龙电器2004年年报、季报及有关公告可知,科龙电器2004年年末对华意压缩的股权投资计提减值损失约7100万元,存货跌价损失计提总额约为4700万元,对第四季度坏账计提总额约为3000万元,三者合计约1．48亿元.由于大额资产减值损失到年末才计提,严重影响了投资者对该公司业绩的判断.

资产减值准备冲回受到限制：《企业会计准则第8号――资产减值》第四章第十七条规定：资产减值损失一经确定,在以后会计期间不得转回.在以往的会计处理中,利用资产减值准备的计提和冲回操纵企业利润,是我国许多企业经常使用的重要手段之一.上市公司通过少计提资产减值准备把利润做大,我们称之为正向操纵,如科龙电器的利润操纵.与之相反的是一些企业为了隐藏利润,进行负向操纵,即把利润做小,其主要手段就是在业绩好的情况下,通过多计提资产减值准备再在以后年度转回的方法来平衡各期利润；或者在业绩差的情况下,通过加大对资产减值准备的计提力度以造成巨亏,再在以后的年度转回,人为地形成业绩好转或扭亏为盈的检测象.我国一些上市公司的资产减值准备甚至超过了当期的净利润.新准则颁布后,企业计提的资产减值准备不允许转回,因此,企业将无法像以往那样利用减值准备作为人为调节利润的工具.只能根据资产减值的实际情况计提减值准备,从而压缩了利润操纵空间,增加了会计信息的真实性.

5.总结

新会计准则的实施对有效规范会计工作秩序和会计行为,提高会计信息质量,缩小企业利润操纵空间,满足投资者、债权人、政府等利益相关者对会计信息的需求,维护社会公众利益等具有重大意义.同时,通过对新旧会计准则的比较发现,新会计准则一方面缩小了企业利润操纵的空间范围,另一方面又可能为企业利润操纵开辟新的空间.