新旧会计报表的变化与实施带来的影响

一、新会计报表的变化

(一)新旧资产负债表的比较

资产负债表项目的变化:

1.去除了部分报表项目:新准则下,资产负债表(一般企业)中不再有短期投资、长期债权投资等项目.

2.增加了部分报表项目:新准则下,资产负债表中新增交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、投资性房地产、长期应收款、生产性生物资产、油气资产、开发支出、商誉、交易性金融负债等项目.

3.合并了部分报表项目:原报表列示的固定资产原值、累计折旧、固定资产减值准备不再分别列示,报表中以固定资产净值列示.原报表列示的应付工资、应付福利费不再分别列示,报表中以应付职工薪酬列示.原报表列示的应交税金、其他应交款不再分别列示,报表中以应交税费列示.

4.分拆了部分报表项目:原长期股权投资项目分拆,分别在新准则下资产负债表上交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资等项目中列示.原固定资产项目分拆,分别在新准则下资产负债表上投资性房地产、固定资产项目中列示.

5.部分报表项目新增内容:如其他流动资产中包含了衍生资产,其他流动负债中包含了衍生负债.

(二)新旧利润表的比较

新会计准则对利润表的影响主要体现在会计要素的调整、会计计量基础的变化上,主要是“直接计入利润的利得和损失”,即主要是“公允价值变动损益”、“资产减值损失”.

1.利润要素及定义的变化.原会计要素包括六个部分,资产、负债和所有者权益属于资产负债表要素,收入、费用和利润属于利润表要素.新《基本准则》对六大会计要素作了重大调整,在所有者权益和利润要素中分别引入国际准则中的“利得”和“损失”概念.将利得和损失区分为直接计入所有者权益的利得和损失以及直接计入当期利润的利得和损失.利润包括收入减去费用后的净额,直接计入当期利润的利得和损失,利润金额取决于这三者的计量.

2.利润确认计量的变化.新会计准则不再强调历史成本为基础计量属性,而按照现行国际惯例把公允价值(FairValue)概念引入中国会计体系,在投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、资产减值、债务重组、金融工具、套期保值和非共同控制下的企业合并等方面都引入了公允价值计量,将公允价值的变动直接计入利润.

3.利润报告方面的变化.在新企业会计准则第30号“财务报表列报”中,对利润表的呈报作了以下几项新规定.

(1)不再区分主营业务与非主营业务利润.原企业会计制度中对利润表的格式给予了明确规定,其中之一就是规定单独陈报“主营业务利润”、“其他业务利润”,新准则中不再要求区分,只是将营业利润分解为“营业收入”、“营业成本”、“营业税金”、“管理费用”、“销售费用”(原为“营业费用”)、“财务费用”.

(2)对直接计入利润利得和损失的项目单独列示.第30号会计准则规定在利润表中对“公允价值变动损益”、“资产减值损失”、“非流动资产处置损益”项目要单独列示.

(3)净利润的含义与内容已发生了实质性的变化.将“公允价值变动损益”、“资产减值损失”等未实现资产利得和损失纳入了利润表,使净利润中包含了部分“其他全面收益”的内容,而“其他全面收益”在国际上是列入“全面收益”的.

从以上分析可知,新会计准则在利润方面变化的最大亮点是突破了“历史成本原则”、“收入实现原则”、“稳健原则”等传统利润确认原则的束缚,使净利润中包含了部分“其他全面收益”(未实现资产持有利得)的内容.

(三)新旧流量表的比较

1.经营活动产生的流量.

(1)新准则取消了“经营活动产生的流量”中的“收到的增值税销项税额”、“收到租金”项目.收到的租金和增值税销项税额不再单独反映,企业收到的租金、销售商品、提供劳务收到的增值税销项税额,统一合并到“销售商品、提供劳务收到的”项目中.

(2)收到退回的增值税不再单独反映,将“收到的除增值税以外的其他税费返还”额目,改为“收到的税费返还”项目,反映企业按规定收到的增值税、所得税、其他税费返还.

(3)经营租赁所支付的不再单独反映,合并到“购写商品、接受劳务支付的”项目反映.

(4)支付的增值税和所得税款不再单列,与其他税费一并反映为“支付的各项税费”项目.

(5)将流量表补充资料部分中的“增值税净增加额”项目取消了.

2.投资活动产生的流量.

(1)股权投资所收到的股利或利润与债权投资收到的利息收入不再加以区分,合并反映为“取得投资收益所收到的”.

(2)不再区分权益性投资支出和债权性投资支出,合并反映为“投资所支付的”.

3.筹资活动产生的流量.

(1)不再区分吸收投资的方式,将吸收的权益性投资和发行债券合并反映为“吸收投资所收到的”.

(2)将原筹资费用、支付的股利或利润和支付的利息三项内容合并反映为“分配股利、利润或偿付利息所支付的”.

4.对净利润进行调节的项目.

(1)将原坏账准备或转销坏账扩大为“资产损失准备”.

(2)增加了“长期待摊费用摊销”、“待摊费用”、“预提费用”几个项目.

二、新会计报表实施带来的影响

(一)新会计报表对报表使用者的影响

1.新会计报表对投资者的影响.从投资者的角度来看,会计准则并不会改变公司的内在价值.但是,执行新会计准则后相关财务信息披露的基础性变化,如合并财务报表下股东权益和净利润内涵的变化,将会影响到投资者“感知到”的公司价值,从而间接影响到市场的投资行为.另一方面,由于上市公司会根据对新会计准则的诠释相应调整投资、融资和企业并购等行为,这种公司行为的变化及对其结果的预期会在很大程度上影响投资者的投资行为.此外,随着公允价值等计量基础的适度引入,许多在现行会计准则下无法体现、只能通过“先知先觉者”悉心发掘的价值,将会直观地在新会计准则框架下的财务会计信息中得到体现,并将直接怎么写作于广大投资者的投资决策.会计信息有用性的提高,将积极推动投资者更新投资理念,提高投资决策的科学性.

2.新会计报表对债权人的影响.在对债权人的会计处理上,新规定的新变化体现在债权人的资产入账价值认定上:

(1)新会计制度规定,以非资产清偿某项债务的,债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非资产的入账价值,而在以前,债权人是以非资产的公允价值入账的.

(2)新会计制度规定,在以债务转为资本清偿某项债务时,债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例,对重组债权的账面价值进行分配,以确认各项股权的入账价值.

(二)新会计报表对上市公司的影响

1.多项新准则影响企业利润.现行准则规定,债务重组中获得豁免或少偿还的负债只能计入资本公积,而新准则规定,以或非资产及债转股等方式偿还债务,其原债务的账面价值与实际支付公允价值之间的差额,确认为债务重组利得,计入当期损益.

对于存货的计账方法,新准则中也做了调整.“后进先出法”被取消,企业一律应采用先进先出法.对于原本采用“后进先出法”的企业而言,转换计账方法,至少会引起毛利率的波动.而具体的影响,则还取决于其存货周转情况、原材料波动等因素.

2.新四项计提的影响.新会计制度在以往要求上市公司提取四项计提即短期投资、长期投资、存货、应收账款基础上,新增了固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备四项计提.原有的四项计提使上市公司流动性资产的价值更显真实,而新增加的四项计提更进一步挤掉了企业固定资产、无形资产等项目中的泡沫成分,是会计谨慎性原则的体现.科学技术的飞速发展使得各种生产设备、工艺技术加快了更新换代,企业资产贬值的速度也比以往任何时候都快.在这种情况下,过去的直线法摊销折旧已经远远不能反映出资产的真实价值,新四项计提便成了衡量资产质量的一把更严格的标尺.

3.抑制关联方操纵.关联方操纵是企业进行盈余管理的途径之一,新会计准则对其的抑制作用主要体现在以下几个方面:

(1)加大对关联交易的披露.企业在利润操纵中往往倾向于利用缺乏公允性的关联交易,将利润从一方转移到另一方,从而达到操纵利润的目的.根据实质重于形式的原则,新准则对关联方的定义做出了明确的扩展,包括了一系列对企业具有控制、共同控制和重大影响的三大类.且无论是否发生关联方交易,存在控制关系的关联方企业都应当在报表附注中披露母子公司的关系,明确指出需要披露的层次具体包括母公司、最终控制方、对外公开提供会计报表的最低中间控股公司.此外,关联方发生交易,取消金额或比例的披露选择,要求企业必须披露交易金额,重大交易须同时披露交易金额和交易额占该类总交易额的比例,对未结算项目要求披露详细信息及金额,强调只有在提供充分证据的情况下,企业才能披露关联方交易采用了与公平交易相同的条款.新准则一方面加大了关联交易披露的范围和内容,另一方面将以往较为概括的要求明确化和具体化,增强了关联交易的透明度.

(2)扩大了合并报表范围.新准则规定凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围,而不以股权比例作为衡量标准.此外,新准则中规定,合并会计报表的种类不仅包括旧准则中规定的合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表,而且还包括合并流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分,其中对合并流量表编制的规范及时有效地填补了现行实务当中的理论空白.