政府债务管理与会计核算引入权责发生制的方法

点赞:7269 浏览:23548 近期更新时间:2024-02-13 作者:网友分享原创网站原创

把权责发生制作为确认基础引入政府预算编制和政府会计核算中,已逐渐成为当今世界预算编制和政府会计核算的发展方向.但是如何科学的将权责发生制应用于我国政府预算编制和会计核算,还有待我们进一步去研究和探讨,本文从我国政府预算引入权责发生制的方法和政府债务的会计核算提出一些具体的方法和建议,希望能对我们预算会计改革和政府债务的管理发挥作用.

一、权责发生制在政府预算会计中的应用

传统的政府预算编制和预算会计核算一般以收付实现制为基础.在20世纪70年代以来“新公共管理”(NPM)运动推动下,已有不少国家在政府预算会计中运用了权责发生制.

与收付实现制相比,权责发生制以权利的形成和责任的发生作为标准,可以更准确、更全面地反映一定时期内提供产品和怎么写作所耗费的总资源成本.权责发生制预算会计对支持绩效导向的政府预算改革,鉴别财政风险及改进政府对长期资产管理等有重要作用.

目前国际上有两种做法,一种完全采用权责发生制,即所有发生的会计事项都依照权责发生制进行确认,主要国家为澳大利亚和新西兰.另一种是部分运用权责发生制,又有两种情况:一种是以美国为代表的“政府财务报告、部门管理采用权责发生制,预算编制采用收付实现制”的模式.另一种是以经济合作和发展组织(OECD)国家为代表的“部门会计和预算管理采用权责发生制,政府预算编制、财务报告采用收付实现制”的模式.

二、我国现行政府债务的管理与核算

(一)政府债务的现状

尽管《预算法》规定:“地方各级预算按照量入为出、收支平衡的原则编制,不列赤字”,但地方政府债务问题已经成为不争事实.各级地方政府通过向商业银行贷款或各类以公司基金的名义借钱、怎么发表债券等途径筹集资金,由财政提供担保,这些负债都没有如实反映在预算会计报表中.而十六届三中全会在《完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》中提出,政府行政管理体制要“公正透明”,改革预算编制制度,完善预算编制、执行的制衡机制,加强审计监督.建立预算绩效评价体系.实行全口径预算管理和对或有负债的有效监控.加强各级人民代表大会对本级政府预算的审查和监督.为此,十届全国人大常委会已将《预算法》修订列入立法规划.

由此可以相信预算法在做出适当调整时,将会对地方政府的举债规模和债务的列示内容和方法进行一定的规范,避免地方政府以各类名义或方式举债后,负债规模过大,且不利于人大部门及上级财政部门的监管.预算会计确认基础国际范围的改革经验,对于我国加强政府财务和预算信息的全面和透明,提高公共部门运行效率都有着重要作用.

政府债务的核算

我国财政部1997年发布的《财政总预算会计制度》规定“总预算会计核算以收付实现制为基础”,虽在2001年印发的《〈财政总预算会计制度〉暂行补充规定》中规定:“财政总预算会计的个别事项可以采用权责发生制”,但这些事项并未涉及直接隐性负债、或有事项及政府产权等处理.

现行制度对贷款发生和收回导致的债权变动不进行核算.政府债权增减变动未反映在财政资产中,政府债权的发生和收回未作为政府资产反映.缺点是虚减了政府可支配的公共财务资源,不利于加强贷款的回收管理和人大的有效监督.

从目前的财政总预算会计所反映的财政负债信息看,中国防范负债风险的关键在于财政总预算会计制度加强对隐性负债和或有负债的确认、计量和报告,使隐性负债和或有负债信息在政府财务报告中得以真实、充分、完整的反映.

三、政府债务引入权责发生制的原则

权责发生制和收付实现制,作为两种会计基础不是完全对立的,它们是可以相互补充,同时存在的,可以根据具体的会计事项和特定的环境选择各自使用的范围.结合我国实际,目前大多数人认为,在现阶段还不可能全方位推行权责发生制.我们应采用权责发生制与收付实现制有机结合,取长补短,共同反映政府部门的财务活动,更全面地反映政府的绩效和成本.

具体原则是首先,对于预算收支及结余类业务,按收付实现制核算,以全面客观反映和监督预算执行情况.其次,对政府性债务等相关的项目采用收付实现制和权责发生制双基础制.除国内外借款和发行债券此类直接显性债务外,还要对相关的利息费用及直接隐性债务和或有债务做到较为准确的确认、计量和反映.对于资本性支出项目,应当一方面按收付实现制确认为预算支出,另一方面应当按权责发生制确认为政府产权、债权增加;对于借入或归还外债的项目,一方面应当按收付实现制确认为债务收入或债务支出,另一方面应当按权责发生制确认为应付债务的增加或减少,以全面反映政府债务的形成及变动.同时要建立相应的制度,保证各项政府债务能够按规定要求全部反映在财务报告中,保证财政预算会计能够准确、真实的反映政府债务的相关情况.


四、会计科目的设置使用及相关账务处理建议

结合2007年政府收支分类的有关科目使用,对现行财政预算会计科目设立及使用提出以下建议:

(一)资产类

1.增设“财政贷款”科目,用于政府对境内外贷放资金记入支出的同时,核算所取得的债权.

增设“待处理财产损溢”,取消原有的“待处理财政周转金”,反映无法收回的资产,如无法收回的贷款、财政周转金等.(有关会计分录见净资类科目使用方法举例)

(二)负债类

1、增设“政府借款”、“应计利息”科目,核算财政部门期末按照权责发生制确认当期支出而形成的应付款项及相关利息费用,包括政府通过向商业银行贷款或各类以公司基金的名义借钱、怎么发表债券等途径筹集资金和地方财政赤字在暂付款挂账等项目.当然,还需要根据负债的不同种类设置相应的明细科目进行核算,这些项目不再通过“暂存款”科目核算.

2、增设“预计负债”科目,用于揭示政府“隐性负债”和提供“或有负债”的信息.对重大的或有负债,如行政赔偿事项的未决诉讼、为其他单位提供的债务担保等,应参照企业会计准则中的相关规定对或有债务可能发生的概率和合理估计的金额,准确的进行计量反映并在相应的财务报告中予以披露说明. 如预计负债金额可以合理估计,在确认预计负债时,会计分录为借:政府偿债基金,贷:预计负债,等预计负债确定后需要付款时,按收付实现制列入相应的支出并减少国库存款,同时按权责发生制做预计负债时的相反会计分录.

(三)净资产类

1、增设“政府贷款基金”科目,与“财政贷款”科目保持平衡.若逾期贷款无法收回,则冲减“政府贷款基金”科目金额.

如政府贷出款时,一方面按收付实现制,借“贷款转贷及产权参股”等相关明细科目(政府部门向有关单位发放贷款或借款转贷)或借“一般预算支出”(2007年科目中为工资福利支出或商品和怎么写作支出等),贷“国库存款”;另一方面按权责发生制,借“财政贷款”,贷“政府贷款基金”;贷款无法收回时,借“待处理财产损溢”,贷“财政贷款”;转销无法收回的贷款时,借“政府贷款基金”,贷“待处理财产损溢”.

2、增设“政府偿债基金”科目,与“政府借款”、“应计利息”、“预计负债”科目保持平衡.当政府借款,需要预提长期负债的利息或需要预计负债时,借记“政府偿债基金”,贷记“政府借款”、“应计利息”、“预计负债”等科目.

如政府需要预提的长期借款利息按权责发生制做如下分录:借“政府偿债基金”,贷“应计利息”.

(四)收入类

由于预算法的有关规定,2007年政府收支分类科目中,对地方政府举债没有设置相应的科目,虽设有“债务收入”科目,但其明细科目“国内债务收入”仅作为收入科目使用,明细科目“国外债务收入”也仅有个别明细科目地方财政可以使用,所以建议在“债务收入”的明细科目下增设“地方债务收入”,核算政府境内举借债务所得的收入;地方政府从境外取得的收入,仍在目前使用的科目中“债务收入——国外债务收入——地方向国外借款收入”中核算.

如政府从社会借入款项时,一方面按收付实现制,借:“国库存款”,贷:“债务收入——国内债务收入——地方债务收入”;另一方面按权责发生制,借:“政府偿债基金”,贷:“政府借款”等科目.

(五)支出类

增设“债务预算支出”科目,用于核算用政府借款形成的支出项目,该科目仍属于收付实现制下使用的科目,但比“一般预算支出”更能直观的反映政府举债后的资金运用方向.政府有债务发生支出时,“一般预算支出”也可继续使用.

政府归还债务时,一方面按收付实现制,根据还本和归付息的金额,分别借记“债务还本支出”或“债务利息支出”,贷记“国库存款”.(以上为2007年政府收支分类科目,但使用范围应扩大为和地方财政共同使用的科目),另一方面按权责发生制:借:“政府借款”,贷“政府偿债基金”.

《2007年政府收支分类科目》中未列 “一般预算支出”科目 ,目前该科目仍在使用,新以上举例为了便于理解仍使用了“一般预算支出”这个科目,今后可按相应的支出经济分类科目和支出功能分类科目做相应的替换即可.另外,财政预算会计报表,也应根据调整的会计科目做出相应调整.

在政府预算中实行部分的权责发生制会计,建立政府财务状况报告制度.在每年的人代会上不仅报告本年度的预决算情况,还要报告政府的财务状况,包括固定资产权益和负债状况等,条件具备也可对政府债务单独编制,并披露说明相关的或有事项.这样才能更全面地反映政府各部门的真实绩效,增加透明性,便于人大及有关部门监管.

五、政府债务管理与会计核算引入权责发生制引入权责发生制的初步思考

(一)进一步提高政府引入权责发生制的认识

行政事业单位的会计改革基本上依靠外部力量来推动,目前行政事业单位对权责发生制预算会计的认识并不深刻,因此行政事业单位引入权责发生制的意愿不强,研究进程相对缓慢.为了适应行政单位职能的改革,需要单位领导进一步加深对权责发生制的认识,充分认识财务管理的重要性和绩效考核的关键点,充分认识引入权责发生制的必要性和必然性.

(二)公共财政及与世界接轨,渐进式引入权责发生制

由于我国政府的预算会计环境发生了重大变化,对现行收付实现制预算会计进行改革,已成为当务之急.目前,引入权责发生制已成为国际上行政事业单位会计改革的一个新趋势.我国要实行在社会主义市场经济条件下的公共财政制度,加强预算管理,逐步引入权责发生制是十分必要的.但我国国情不同,我们不能简单地照搬国际成功经验,而应根据国情,稳步推进.在制定我国政府单位会计制度时,凡是由国际公立单位规定的会计准则或己被大多数国家普遍采用的会计原则及核算方法,需尽可能的借鉴吸收.凡是我国会计实务中特有的业务、特有的政策规定,则应立足实际,有针对性研究并予以规范.从2009年7月1日起,海南省农业厅和海南医学院成为以权责发生制为基础的核算和报告试点单位,标志着行政事业单位推行权责发生制改革已进入试点阶段.随着我国实行部门预算、综合预算、国库集中收付和政府采购等改革的深化,财政管理的重心开始由收入管理转向支出管理,而支出管理的目标是努力提高支出绩效,但由于我国各地存在着差异性,因此需渐进式引入权责发生制来确认和计量政府财政活动.

(三)借鉴发达国家的成功经验,推进权责发生制改革

西方国家通过改革原有收付实现制核算基础,提供了有利于衡量政府绩效的全面准确的信息,从根本上解决了原来收付实现制下的种种弊端,取得了一定成果.西方国家通过权责发生制的改革促进了政府的持续运营能力,增强了领导者对政府资源的有效管理,提高了政府的工作效率.这些成功经验促使我国在解决现有政府会计面临的问题时,能够发现现行收付实现制的本质束缚,跳出一直采用收付实现制核算基础的思维定式,大胆地寻求改革会计核算基础的改革之路.由于我国和西方国家在政治、经济、文化等各领域的差别较大,我国在借鉴发达会计改革经验时要有所取舍,探索出一条适合我国国情的行政府会计核算的改革之路.

政府债务引入权责发生制进行会计核算,还需要相应的法规制度对政府债务的范围等多方面进行明确,具体的核算方法也需专家继续努力研究开拓创新,本文在这里提出一些粗浅的建议,希望能得到更多关注这方面问题的人士指正.

3;.会计之友,2007(30)

9.陈纪瑜.陈友莲我国政府预算与会计引入权责发生制的思考[J].财经理论与实践,2003,24(3)

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