应付职工薪酬税务筹划问题

【摘 要 】应付职工薪酬主要包括工资、奖金、福利费、职工教育经费、工会经费等等,不仅涉及到企业所得税的税前扣除问题,还涉及到个人缴纳个人所得税的问题.本文的分析在研究会计准则和税收法规的差异的基础之上,一是在分析应付职工薪酬的税法和会计准则的差异的基础上,怎样进行纳税筹划,以便应付职工薪酬可以在税前可以最大限度的得到扣除,减轻企业的税收负担.二工资、全年一次性奖金作为应付职工薪酬的主要部分,主要涉及到个人所得税的处理.根据最新的个人所得税法在工资薪金的支付中,通过分析建立工资与全年一次性的最优组合方法.

【关 键 词 】应付职工薪酬 税务筹划 年终一次性奖金

企业在生产经营过程中,以公司价值最大化为目标,这一目标的实现,需要企业对其日常经营过程进行全面性和深层次的筹划,争取在实现最大收入的同时,尽量减少成本和费用的各项开支,虽然偷逃税款为税法所不允许的,而且将会导致税务机关的税收调查,严重的可能会导致刑事犯罪,但是结合企业的实际情况,科学的对企业的税收进行筹划,将会极大的节约企业的税收成本,从而为企业的健康发展打下一个良好的基础.基于会计准则和税法的研究,是企业开展纳税筹划的基础.企业的办税人员不仅要从根本上掌握会计准则和税收法规的相关差异,尽管税收法律和企业会计准则从表面上来看存在着很多的差异,但只要仔细的研究就会发现,其中的一些差异,不仅提供了税收筹划的线索,同时,也蕴含着很多的税务筹划空间可以加以利用,如此一来,科学的进行税务筹划不仅是可能的,而且是合理的,也是广大企业和自然人纳税人的一项基本权利.

应付职工薪酬是企业根据公司的有关薪酬规定,支付给职工的各项劳动报酬,它不仅构成了企业成本、费用的重要组成部分,也是企业员工的基本的收入来源.应付职工薪酬主要包括工资、奖金、福利费、职工教育经费、工会经费等等,不仅涉及到企业所得税的税前扣除问题,还涉及到个人缴纳个人所得税的问题.本文的分析在研究会计准则和税收法规的差异的基础之上,一是在分析应付职工薪酬的税法和会计准则的差异的基础上,怎样进行纳税筹划,以便应付职工薪酬可以在税前可以最大限度地得到扣除,减轻企业的税收负担.二工资、全年一次性奖金作为应付职工薪酬的主要部分,主要涉及到个人所得税的处理.根据最新的个人所得税法（2011年09月01日起开始正式实行）在工资薪金的支付中,通过分析建立工资与全年一次性奖金的最优组合方法.

一、应付职工薪酬税法与企业会计准则的相关差异

企业实际发生的职工福利费、职工教育经费、工会经费,企业会计准则允许其从当期收入中进行全额扣除,而税法中企业所得税法却规定了三种费用的相关扣除标准,超过标准的应当进行所得税纳税调整.税法企业所得税相关的具体规定如下：第一,职工福利费所涉及的内容比较多,既包括企业内设立福利部门所产生的折旧费用和人员工资及福利,也包含企业为职工提供的补贴、非货币性福利和按照其他规定发放的一些福利费等.对于企业产生的职工福利费用,不超过工资薪金总额14%的部分允许其在企业所得税税前扣除.第二,企业缴纳的相关工会经费,扣除标准是工资薪金总额的2%,不超过部分允许企业凭工会收入专用在所得税税前进行扣除.第三,企业产生的职工教育经费,扣除标准是工资薪金总额的2.5%,对于超过的部分费用,允许其结转到以后的会计年度加以扣除.对于软件类生产企业,税法特别规定：其产生的职工教育经费允许发生当期所得税税前进行全额扣除.企业为特殊工种职工所购写的相关商业保险,税法才准予扣除,但是为投资者或员工购写的商业保险,则不在税法扣除范围之内.

基于上面所述的各项会计与税法之间的差异,在职工薪酬的税务筹划上,企业需要注意的基本点是税法上合理工资薪金的原则,以使企业自身所产生的工资薪金具有税法上的合理性,进而能在企业所得税税前进行扣除.在会计处理上,没有设置薪酬费用的专门账户,企业所发生的薪酬费用不能直接在所得税税前扣除.会计人员首先要根据工资薪金的用途将薪酬费用转入相关成本、费用类账户,然后再依据相关成本、费用的结转情况决定所得税税前列支的金额.因此会计人员在核算工资薪金时,要把辅助管理部门、后勤职工工资与生产车间工人工资相分离,以免造成薪酬费用误计入产品成本而导致延期抵扣情况的产生.

职工福利费和工会经费都有比例的限制且超额部分税法也不允许在以后的会计期间加以扣除,所以在会计处理过程中,企业就应当预算出本期恰好的职工福利费和工会经费.对于一些福利费较大的企业,可以考虑采取其他办法解决税前扣除问题.比如可以把以工资形式发放的某些补贴,改变为员工凭来进行报销.即在发放相关补贴的同时,要求员工提供通讯、交通、汽油费或租房等票据,在实际会计处理中,上述报销内容大多计入企业的管理费用,福利费金额将会大大降低.企业还可以采取改变补贴名称的方式,使超额的福利费变为税法上承认的工资薪金.例如把交通、住房补贴变更为职工的奖金,可以解决大额职工福利费的所得税税前扣除问题.为使上述办法能够顺利实施,企业应根据税法规定的要求,专门设立账册核算所发生的职工福利费.企业在实施上述措施时,需要对税法仔细研究,以防范相关的涉税风险.

二、工资薪金与全年一次性奖金最优组合的筹划

2011年06月召开了第11届全国人民代表大会常务委会会第21次会议,会议通过了《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉》的决定》,于2011年09月开始正式实施.在实施新的个人所得税法之后,工资薪金与全年一次性奖金如何进行科学组合以便达到税负最低是税务筹划的一个重要问题.

一次性奖金包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的企业或者单位根据目标考核情况而给予兑现的年薪和经营业绩考核工资,纳税人在单位取得全年一次性奖金,单独作为一个月工资、薪金所得计算缴纳个人所得税,由扣缴义务人在发放时代扣代缴.按照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》,首先将雇员在当月内取得的全年一次性奖金,除以12个月,按照其商数确定所适用的相关税率和速算扣除数.如果在发放年终一次性奖金或者奖励的当月,雇员当月工资薪金所得小于税法规定的费用扣除额度,应当将全年一次性奖金或者奖励减除雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额后的余额,再按照上述办法确定全年一次性奖金或者奖励的适用税率以及速算扣除数. 应纳税额等于雇员当月内取得的全年一次性奖金或者奖励×适用税率-速算扣除数

因为全年一次性奖金的计算方法特殊,实际上只有1/12为超额累进,11/12为全额累进,所以,尽量多安排或者少安排全年一次性奖金的思路都不大可取.具体方法：

（1）根据个人全年收入总额扣除42,000元的费用（每月扣除数3500元）后计算年应税所得.

（2）年应税所得/12,得出月最高税率.

（3）在奖金的税率不高于工资税率的前提条件下,将月工资适用于高税率的那一部分转为全年一次性奖金或者奖励.

下面用例子来加以说明.

检测如一个人的税前工资收入每年12,000元（检测定已经扣除社会保险费、住房公积金等）,可以扣除生计费42,000元（即每月3,500元）,则：

年应税所得额为120,000-42,000等于78,000元

月应税所得额为78,000/12等于6,500元

根据新的个人所得税法相关的规定,全月应纳税所得额不超过1,500元的部分适用税率为3%,超过1,500元至4,500元的部分适用税率为10%,而超过4,500元至9,000元的部分适用税率为20%.工资薪金与全年一次性奖金筹划的方法如下：

如果将超过4,500元（适用税率为20%的部分）作为全年一次性奖金,即每月的应税所得就只需按照最高10%来进行纳税,那么（6,500-4,500）的部分作为全年一次性奖金,每月2,000元（全年为24,000元）也只需要按照10%的税率来纳税.

全年12万元的组合办法为：

每月的工资以8,000为限额（没有扣除3,500元）,相当于4,500元加上3,500元.

120,000-8,000×12等于24,000元作为全年一次性奖金.