关于执行《建造合同准则》的有关问题探析

摘 要 ：针对执行《建造合同》中准则的三个实际问题提出一些处理建议,为对《建造合同》准则进一步完善起着积极作用,也为施工企业在执行准则中有关问题的会计核算提供参考.

关 键 词 ：建造合同；建造承包商；分包工程；专门借款

中图分类号：F426.92 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）32-0176-02

一、分包工程的收入、费用确认处理

分包工程是施工企业常见的业务,但是《企业会计准则第15号——建造合同》却对分包工程的会计核算,特别是对总承包方和分包方的收入、费用确认没有作出明确规定.据调查了解：有些施工企业将分包工程的收入纳入总承包方的收入,而将所支付的分包工程款作为总承包方的施工成本,视同自行建造处理.但也有些施工企业总承包方将分包工程收入和支出不通过本单位收支体系核算.

笔者通过广泛调查认为,从签订建造合同主体角度分析,该建造合同是总承包方与甲方直接签订的,分包工程的收入、成本,应通过总承包方收支核算体系,这样可以全面反映总承包方的收入与成本,与建造合同内容一致,也与总承包方相关职责和义务对等.以下列举事例说明分包工程会计核算.

案例：2012年1月1日中华建筑公司与红星工厂签订建造合同,中华公司为红星工厂建造一幢厂房及厂房设备安装.总造价5　000万元,工期一年.中华公司在施工中,自行完成厂房的建造,发生实际成本2　800万元,对于厂房设备安装专业化程度高,并与三湘机械化施工公司签订分包合同,将厂房的设备安装工程分包给三湘机械化施工公司安装、调试,分包工程造价1　000万元（营业税率3%,城建税率7%,教育费附加3%）.

二、建造承包商垫付资金的利息费用处理

建造承包商为甲方建造标的资产,提供的是工程劳务,一般由甲方先行出资,由建造承包商承建.但是在实务中很多建造承包商为了顺利中标,则提出先由承包商为甲方垫资承建标的资产,完工后再由甲方支付工程.这已成为建造合同中的一个不争的事实.如果建造承包商垫资承建,则垫付资金数额巨大,一般需要从金融机构专门借入,而专门借款利息是资本化还是费用化,借款费用准则中对此没有明确规定,所以,会计人员对这类业务处理感到十分棘手.

笔者认为,只要该借款性质符合借款费用准则中规定的专门借款,则建造承包商在标的资产的建造期间（资本化期间）,因垫资借款负担的实际利息费用就应该资本化,按照借款费用准则的相关规定,确认计入建造合同成本.

三、对于废除的内部往来科目应建议恢复

原《施工企业会计制度》以及《企业会计制度》中关于设置“拨付所属资金”、“上级拨入资金”和“内部往来”等科目在《建造合同准则》中要求并入“其他应收款”和“其他应付款”.

笔者通过深入调查了解,认为在准则中这种调整是不结合实际的.因为,施工企业是一个特殊行业,由于施工生产的特点,决定了必须实行公司、工区、项目部管理体制或两级管理体制,与此相适应,施工工程成本核算的组织一般也应实行核算或两级核算体制,这就存在各级核算组织内部往来结算款项核算要求.

比如,在原《企业会计制度》中,“拨付所属资金”、“上级拨入资金”,核算企业拨付所属内部独立核算,但不独立纳税单位用于生产和经营的资金.对于公司本部来说属于一种债权,对于下属单位属于一种债务.在个别资产负债表中可以反映一个企业内部资金运动情况.现在执行《建造合同准则》中,将这些内部往来全部并入到“其他应收款”和“其他应付款”中,不能真实地反映这些业务的实际情况,而且也不符合“其他应收款”和“其他应付款”核算内容的要求,因此建议：如果对《建造合同准则》进行修订,应恢复这些内部往来科目的设置.