财务会计的公允价值计量

中图分类号：F230 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）06-000-02

摘 要 当前,中国经济快速发展,以历史成本为基础的会计计量模式在实际工作中已不能满足需要, 为了与国际接轨,我国在金融资产、投资性房地产等具体会计准则中采用了公允价值计量,公允价值计量作为会计准则趋同最主要的特征,成为国内外各方关注的焦点.本文首先介绍了公允价值概念,阐明公允价值计量对财务会计发展的不利因素,并提出了加强公允价值计量在应用中的对策.

关 键 词 财务会计 公允价值 公允价值计量 应用

2006年,会计公允价值在新会计准则中的提出,标志着我国企业会计准则逐渐与国际接轨,是我国会计改革中一大亮点、企业财务会计中又一项崭新的计量属性、会计史上又一关键的里程碑.会计公允价值作为会计计量的新方法,在不同企业财务核算中都得到了大范围的引入以及全面应用和推广,且在运用的过程中逐渐完善,尤其是成为了金融机构进行核算与交易的基本办法,肯定了会计公允价值计量属性的地位.公允价值的提出和应用必定会给企业财务核算以及财务信息带来重要的影响.

一、公允价值概述

公允价值（Fair Value）亦称公允市价、公允.熟悉市场情况的写卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的,或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被写卖或者一项负债可以被清偿的成交.在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量.购写企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息.在实务中,通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估.

公允价值的基本特征： （1）公允价值是一种市场评价.公允价值的本质是一种基于市场信息的评价,是市场而不是其他主体对资产或负债价值的认定；（2）公平交易产生的.交易主体为熟悉情况的自愿的当事人,交易双方对特定交易的性质、特征、用途及计量日的市场状况都有相当的认识,而且交易是出于对己方利益最大化考虑,无外来压力的迫使,从而确保写卖双方能够在交易中各得其所；（3）非实际交易.公允价值是在 计量日所发生的一种确认或估计,是在缺少实际交易情况下的一种估价,估价可依据活跃市场报价,同类市场作出,也可使用估价模型作出,此时公允价值的运用必然需要引入除了市场之外的特定主体来作出判断评价,显然会引起公允价值的操纵问题,影响公允价值的可靠性.

二、我国公允价值计量在会计准则中的体现

为了与国际会计准则趋同,2006 年 2 月,我国财政部颁发了包含1 项基本准则和38 项具体准则的新会计准则体系.新会计准则体系最大特色之一,就是再次采用了“公允价值”计量属性.新会计准则的改革主要体现在公允价值、金融工具、资产减值、企业合并、递延所得税和分部报告等几个方面,其核心就是公允价值在这些部分的应用.它要求企业“以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认计量和报告”,就是对一些变现能力强或变现可能较大的资产可以按公允价值计算,采用报表披露日的,对财产进行重新估价.在我国新会计准则体系中涉及会计要素计量的有 30 个.其中有 17 项准则程度不同地运用了公允价值计量属性,主要体现在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易、生物资产等领域中.具体运用情况如下：存货的初始计量；长期股权投资的初始计量与后续计量；固定资产的初始计量；生物资产的初始计量与后续计量；无形资产的初始计量；非货币性资产交换；企业年金的初始计量与后续计量；股份支付的初始计量与后续计量股份支付的初始计量与后续计量：债务重组；收人的计量；政府补助的初始计量；金融工具确认和计量；金融资产转移；套期保值以及首次执行企业会计准则等 17 项准则.

三、财务会计的公允价值应用现状

在我国,自从持续经营的观念确立以来,在会计计量中,历史成本便占据了主导地位,再加之历史成本的可核算性、可靠性等特点,使其成为了最基本的计量属性.虽然历史成本仍然有不少缺陷,但从目前的状况来看,其他计量属性很难取代.公允价值的计量理念需要一个被公众接受、普及和完善的过程.据统计,目前我国已发布38 个具体准则,其中有21个在不同程度上运用了公允价值计量属性.采用公允价值计量属性最集中的是以下7 个准则： 投资性房地产、非货币性资产交换、资产减值、股份支付、债务重组、非同一控制下企业合并和金融工具的确认和计量.对我国具体情况而言,一般在经济环境、法律环境等因素允许的条件下,对于能够持续可靠取得公允价值的房地产等,可采用公允价值的模式来进行后续计量,但是对于金融工具受市场波动影响较大、不够稳定的会计实务类型,初始的确认计量、后续的重新计量、期末的估价、后期的减值测试等都需要以公允价值为具体标准.就目前而言,公允价值的广泛应用给企事业单位和财务报表的使用者都带来不小的挑战.

四、公允价值计量对财务会计发展的不利因素

1.公允价值的主观性比较强,可操作性比较差.公允价值是参与交易的双方对市场价值的一种主观的判断,由于市场环境是复杂多变的,有些会计事项可以确认或寻找相类似的交易,有的却只能估计,在一定程度上影响了会计数据的客观性,对未来流量的估计也具有很大的不确定性,技术难度比较高.在不同的市场环境中,市场信息的真实性不容易辨认,只能采取近似值来估计,在市场信息不充分不对称的情况下,容易形成操作利润的情形.

2.运用公允价值进行会计计量的信息成本比较高.与历史成本计量法相比,取得公允价值要更多的信息成本,需要会计人员对每个会计期末的各种综合因素进行分析,再对资产和负责的公允价值做出认定,编制出会计报表的信息成本增加,当成本超过收益是还用公允价值计量,就有悖于财务会计的成本效益的原则.

五、加强公允价值计量在应用中的对策

1.创造良好的法制环境.根据我国的实际情况,制定公允价值计价的具体操作指引良好的制度约束是公允价值计量方法得到实际的最关键的部分.具体来说,首先就是要建立和完善相关的法律法规,其次针对我国会计市场的情况,有关部门需制定一个具体的公允价值的操作指引.公允价值的计价方法是比较灵活的,很大程度上是要依靠具体执行人员的理解能力和职业素养.针对我国会计市场的情况,应制定一个具体的公允价值的操作指引,降低公允价值计价方法的随意性,从而保证公允价值计量的公允性和恰当性.

2.建立健全公允价值应用的市场环境.拥有健全而成熟的生产资料市场、证券交易市场和产权交易市场是公允价值广泛应用的最基本条件,因为活跃市场中的公开市场报价是公允价值的最好证据.市场体系健全程度,包括有关生产要素市场是否完整、是否统一、是否开放、是否允许充分竞争等几个方面.其中,完整是指市场存在而无残缺,统一是指没有地区分割,开放是指没有市场准入封锁,充分竞争是指没有垄断或行政干预.

3.建立会计人员行为规范体系.归根结底,任何一个方法的应用都离不开人员的操纵,公允价值的应用也不例外,它离不开会计人员的操作.若没有一个技术能力强、道德水准高的专业队伍,公允价值也不可能得到很好的运用.为此,必须从提高会计人员的专业能力和道德修养入手,培养会计人员的诚信意识,完善会计人员行为规范体系,为公允价值的应用提供人员保障.

4.双重计量是财务会计计量模式的必然选择.公允价值不同于其他计量属性,它不是独立的计量属性.公允价值可以是市价、可变现净值、现行成本,也可以是账面价值（历史成本）,这主要是看其是否公允以及资产价值形成的条件.历史成本原则是财务会计的基石,会计之所以成为一门科学,就因为“会计在一定程度上处理的是客观确定的事实”,当然历史成本计量属性不等于历史成本原则,采用公允价值没有改变历史成本原则.