碳会计评述与展望

点赞:4192 浏览:15428 近期更新时间:2024-02-28 作者:网友分享原创网站原创

作者简介:倪明辉(1989-)女,汉族,浙江杭州市人,杭州电子科技大学2012届会计专业硕士(MPAcc)研究生在读,师从孟晓俊副院长.

摘 要 :随着环境问题成为全世界关注的热点问题,碳会计这门环境会计新分支悄然兴起,国内外学术界纷纷开始对碳排放的确认、核算、披露形式等问题展开研究.目前各界对于碳会计的界定与计量及其披露形式尚未达成统一标准,但是这些对于碳会计的发展和国际化是极其必要和重要的前提.文章通过对国内外学术界对碳会计的研究现状的梳理,重点是对于碳排放会计核算、碳固会计核算以及碳排放和碳固的表外信息披露的问题,对我国碳会计核算体系的完善提出了前瞻性的展望.

关 键 词 :低碳经济;碳排放会计;碳固会计;信息披露

一、引言

早自20世纪80年代以来,气候变化已作为一个典型的全球性环境热点问题,受到了各国和相关国际性组织及协会的关注与重视.为此,各国之间通过多次谈判,为共同应对气候变化,达成了《京都协定书》、《联合国气候变化框架条约》等一系列协议,为应对气候变化提供基础理论框架和实务操作指导.碳会计就是在低碳经济的大环境下从会计视角推动发展的环境会计重要分支之一,实质是专门针对温室气体排放相关事项的核算分析而发展出来的会计分支,具有很强的针对性.


由于碳会计的核算同时涉及多门学科,不仅是会计学、经济学、管理学,甚至对生物环境、工程技术相关的学科也有关联,并且碳经济业务不仅关联到经济和环境问题,更是政治热门问题,因此对于碳会计的界定、核算和披露的国际化势必成为一项重要而艰难的课题.

目前学术界普遍认同,碳会计核算体系应当包括碳排放会计和碳固会计.碳排放会计核算是指对企业生产经营过程中所排放的温室气体进行核算,目前主要指的是二氧化碳及其等同物质的排放量的计量和核算.而碳固是指使用生物或者物理化学的方式对温室气体通过碳汇吸收或者通过科技手段封存,而企业对此所配备的碳固设备等则应当确认为碳资产.

本文在此仅针对碳排放会计和碳固会计的计量及其信息披露方式这三个方面在国内外目前的研究成果作相应综述和展望.

二、国外研究状况

根据国外研究文献显示,目前值得关注的碳会计的研究主要是碳排放和碳固会计的计量方式与表外信息披露和管理,以及对碳排放相关风险及其不确定性的核算与报告等.

1.碳排放会计核算

碳排放的核算问题包括碳排放权的取得及其计量核算方式,最早提出建立全球可持续发展的会计框架的是国际综合报告委员,他们认为应当在财务报告中披露公司经营因气候变化受到的影响,他们提出将碳排放权作为资产列示,并且可以被企业进行交易.目前国外对于碳排放权应当进行确认的观点一致,但是对具体的计量和核算标准众说纷纭.

对此,Jan Bebbington和Carlos Larrinaga-gonzalez (2008)提出两种核算方式.第一种是净额法(美国的GAAP),资产负债表仅受购写所得碳排放权的影响,仅需将其按购写成本进行确认为资产,而无偿分配到的排放权只有在被行使时才按照其执行确认为负债.第二种是总额法(IASB的IFRS),直接将购写所得的碳排放权根据购置成本和公允价值孰高确认资产,无偿获得的碳排放权以当期市场价确认为捐赠资产.

Janek Ratnatunga、Marcel Braun等(2009)提出企业应按照当期市场将其无偿取得的碳排放权确记入无形资产的借方,贷记递延收益;在使用时应根据实际用量在费用借方摊销,同时贷记无形资产,根据实际排放量对总允许量的占比在递延收益借方摊销,贷记补贴收入;将碳排放权进行出售时,将收入与其摊销余额的差额确认为负债;年末应根据其公允价值调整其负债的账面价值.

Janek Ratnatunga(2007)从生命周期的角度对碳排放效率对成本和收益的影响进行分析后提出,把碳成本的管理提高到企业战略管理的高度.对此提出了两种计量方法:第一,将二氧化碳排放交易相关的成本从原材料、人工、管理费、废弃物等成本中分离后重分类统计,从而形成一个合理的核算框架;第二,基于生命期的碳成本核算方法对其进行准确计量.

2.碳固会计核算

在制定应对全球气候变化的各类政策时应当充分考虑到,在减排大趋势中碳固发挥的作用.IEA、Sternreview和IPCC等机构都认为:“碳捕捉和存储(Carbon Capture and Storage,CCS)是完成2030目标,以及2050年电力行业CO2减排30%目标的关键措施之一”.碳固问题本身是一个综合性学科问题,是减排的重要措施之一,应当作为碳会计核算的重要组成部分,但是对此的国外文献研究仅涉及影响碳固成本的主要因素及其分析模型.

Robert N. Stins和Kenh R. Richards(2005)研究提出,植被的品种、土地的机会成本、燃烧和收割等生物处理、对森林变化的预期及相关农产品的、碳流量计量方式及分析中使用的贴现率和针对碳固的政策等六大因素是对森林碳成本影响的主要因素.

3.碳排放和碳固的表外会计信息披露

目前国外研究成果主要体现在表内列报,目前看来研究主要是针对碳排放和碳固实量、企业的减排政策及其可能面对的风险披露.

Ans Kolk,Did Levy和Jonatan Pinkse (2008)指出,由于对相关信息的披露缺乏一致性,很难在现有市场和政治环境下考察公司的气候变化战略与财务业绩和GHG减排的联系.由此看来,应当要求企业增加其在碳会计核算上的信息披露,由政府来制定统一的碳排放信息披露准则,从而提高碳会计信息的统一性.

ACCA和GRI(Global Reporting Initiative)(2009)通过整理GHG和IPCC等重大碳信息报告协议,并分析碳会计相关行业和“金砖四国”和南非对信息的披露情况后提出,企业在碳信息的披露上应当注意相关政策的制定、企业政策、控制和战略、风险、碳排放量、减排以及可靠性这六个因素. 三、国内主要文献综述

碳会计在国内尚属环境会计的新课题,相关的研究和文献不多,王爱国(2012)对国内外碳会计的发展和热点做了一定研究后,根据我国经济社会发展的特殊性,提出中国碳会计至少应该包括碳排放财务会计、碳成本会计、碳管理会计和碳审计等内容在内的广义的碳会计观.他提出目前我国的碳排放权应确认为无形资产,计量属性应选择历史成本,信息披露方式则应当多样化.然而目前国内研究学者对于碳会计的确认、计量和核算以及信息披露尚处于探索期,对此提出的不同思路具有借鉴意义.

1.、碳排放会计核算

国内最早是中南大学商学院的肖序和周志方具体研究碳排放会计的核算,而其他学者仍在排污权及交易会计范围内研究.而对于碳排放权的确认、计量、核算方式,尚有很大争议,对于碳排放成本的核算尚处于探索期.

肖序和陈翔(2008)认为,排污权实际上就是一种未来经济利益,所有获得的排污权都应确认为资产.在活跃市场下,排污权的所有核算都应参照《IAS38――无形资产》的会计处理方式以公允价值确认和计量.

在非活跃市场下,企业购写所得排污权按照历史成本确认为无形资产,其他获赠或者优惠获取的排污权按公允价值进行确认,其差额计入政府补助,在行使排污权时,应根据累计使用量占比在规定时间内合理摊销,通过转让或者政府回购等方式可以使剩余排污权获取利得.袁细寿(2006)也赞同将企业的排污权确认为无形资产,他指出,应在利润表中将排污权被出售时获取的收益通过“营业外收支净额”和“补贴收入”科目反应,同时在流量表中通过“投资活动产生的流量”科目反应排污权交易产生的流.

张鹏(2010)指出应将企业的碳排放权确认为存货.他提出,以可变现净值确定碳排放权的初始成本.对于没有合同的碳排放权,必须通过写卖确定其,并且当碳排放权转入企业账户时才能对其进行确认.如果以上交易过程在会计确认计量中发生跨期,就需要对其进行期末计量,并反映在企业的财务报表中.对于其后续计量,应以(合同规定的当年的)购写单价×(当年的)CERs来计算碳排放权的期末账面价值.

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朱敏、李晓红(2010)提出,鉴于碳排放权可以通过目前的国际市场上碳交易所公布的指数来确定其有效的公允价值,应通过交易性金融资产确认基于CDM项目下的碳排放权,并按照公允价值进行相关核算.

反观碳排放成本的研究,目前只有宁宇新、廖春如(2010)进行相应探索,他们认为碳成本实际上是由于企业进行碳排放而产生的代价或牺牲.它的最大特点在于,它是为现有制度通过总量控制和排放权交易来应对目前的环境问题而产生的企业内部成本,只有完善和统一碳排放量估算标准才能确保相关信息的计量和可比性.

2.碳固会计核算

我国在碳固方面的研究非常薄弱,目前只有少数学者对碳固的温室气体存量展开研究.

张树伟、刘德顺(2005)指出,作为减排的三大技术之一,碳捕捉和存储技术应受到更多重视.作者在最新的研究和发展基础上,应对于固存的原理和分类,成本以及成本变化预测进行讨论,并总结了我国在这方面的初步实践.

3.碳排放和碳固的表外会计信息披露

由于各派学者对于碳会计的确认、计量及其核算方式有不同的见解,具体实施存在很大障碍,因此对于碳排放和碳固的表外会计信息披露在现阶段处于很重要的地位,对此我国学者也提出了不同的思路.

张巧良(2010)指出,信息披露的内容应在管理层讨论与分析部分包括与气候变化有关的风险、机遇、战略、治理、管理业绩、碳排放具体数据及统计方法等;同时可以选择多种披露方式,可以选择单设气候变化信息模块,也可以选择通过公司战略、财务资源、流动性、关键业绩驱动等方面分别披露相关信息.

朱敏、李晓红(2010)提出,碳排放权的会计信息分为两大块.第一块为表内列报内容,应在资产负债表中分别通过 “交易性金融资产-碳排放权”列示其期末账面价值,通过“资本公积”体现其价值重估调整的增减额,通过“递延税款”确认其交易前价值;在流量表中通过“经营活动产生的流量”列示企业因交易碳排放圈产生的流变动.第二块为表外披露,应当涵盖碳排放权的取得方式;企业购写或出售碳排放权交易额和交易数量以及确认方法;碳排放权的市场变动情况;碳排放权的期初和期末账面价值;企业所采取的减排措施情况或引进国际CDM 合作项目情况;企业引进的资金数量和先进技术等相关信息.

四、碳会计研究的展望

随着全球气候变化受到越来越广泛的重视,在倡导低碳经济的大环境下,碳排放问题的控制势在必行.中国作为碳排放大国,理应对此承担相应的责任和义务.然而,由于国内学术界对于碳会计体系的构建尚未达成共识,还有很多疑难问题有待解决和完善.因此,应当针对国内碳排放现状,借鉴国外研究成果,预测碳会计发展趋势,探索适合我国国情的碳会计体系.在研究时,对于碳排放会计、碳固会计及其表外披露事项应考量以下三点:

1.加强碳排放成本的会计核算研究,规范碳排放会计核算口径

在碳排放会计核算方面的研究热门就是针对碳排放权交易的会计处理,相比之下对其成本的会计核算研究相对冷门.但是目前看来,除了在企业有偿取得的碳排放权应当确认为资产并在表内列报这一点上达成共识以外,对于碳排放权交易的会计核算等方面尚待商榷.对于碳排放权如何确认,及其计量方式和披露内容等都有不同的创新见解.因此,目前研究状况是众说纷纭,各大企业对碳排放权交易的会计核算方式也是五花八门,我们迫切需要更科学合理的处理规范对其进行统一管理.目前应重点研究碳排放成本的计量方式,要尽快制定出通用的碳排放测算和计量的标准,为今后实现碳排放会计的统一核算奠定基础.

2、增加碳固活动相关的会计核算研究,完善碳固会计核算方法 目前国内外的研究成果都在碳固技术及其测量上止步不前,与企业相关的碳固活动的确认和计量仍有待深入研究.

3.重视碳会计的表外信息披露研究,统一企业信息披露口径

目前尚未将碳排放和碳固会计信息表外披露进行独立研究,同时由于未制定相关统一政策,相关的信息披露严重缺乏缺乏可比性和可靠性.在现有碳排放和碳固会计的确认和计量尚未出台统一的标准的情况下,相关的表外信息披露对于企业传递碳会计信息是非常重要的,应当将这块内容尽快独立并进行重点研究.(作者单位:杭州电子科技大学)

基金项目:杭州电子科技大学研究生2013年度科研创新项目《基于低碳经济下的碳会计核算研究》部分成果.

8(9):74-75

[9]张鹏.CDM 下我国碳减排量的会计确认和计量[J].财会研究,2010,9(1):39-41

[10]朱敏,李晓红.论清洁发展机制下碳排放权的会计核算[J].会计之友,2010,4(11):79-80

[11]张树伟,刘德顺.碳固存技术的现状与发展[J].环境科学动态,2005,6(4):12-14

[12]张巧良.碳排放会计处理及信息披露差异化研究[J].当代财经,2010,6(4):110-115