内部控制规范建设中的问题与

一、内部控制规范建设中的问题

为了遏制财务舞弊等行为,我国政府一直致力于内部控制规范建设,以强化对企业经营行为的监管.中国注册会计师协会于1997年1月实施的《独立审计具体准则第9号――内部控制与审计风险》、中国人民银行于1997年5月颁布实施的《加强金融机构内部控制的指导原则》,是我国第一个部委级的内部控制规范.此后证监会、保监会、国家经贸委等政府机构分别以部门文件的形式颁布了内部控制方面的指导意见.1999年新修订的《会计法》第27条对内部控制也提出了明确的要求,如岗位分离、授权批准、财产监控、内部审计等.按照《会计法》要求,财政部2001年6月起陆续发布了《内部会计控制基本规范》及其具体规范.2006年财政部、国资委、证监会、保监会、银监会及审计署等六部委成立了全国内部控制标准委员会,进一步推进了我国内部控制规范的建设.

虽然我国在内部控制规范建设方面做了许多扎实有效的工作,并取得了较大的成绩,但与国际先进、成熟的内部控制规范体系相比较,仍然存在着不小的差距和一些亟待解决的问题.

(一)内部控制规范体系不完整

我国至今尚无一个类似美国GOSO报告权威性很高的内部控制规范体系.有关部门未将内部控制作为一个体系来研究,在内部控制标准的设计上存在着各自为政、就事论事的倾向.例如,1997年的《独立审计具体准则第9号――内部控制与审计风险》中认为内部控制包含控制环境、会计系统和控制程序三要素；2001年发布的《证券公司内部控制指引》认为内部控制包含内部控制机制和内部控制制度两个方面；2002年发布的《商业银行的内部控制规范》又认为内部控制内容包含控制环境、风险识别与评估、控制措施、信息交流与反馈等五个要素.除了商业银行的内部控制规范的内容中提到了风险评估和信息交流与沟通外,现有其他的内部控制规范对企业控制环境和风险评估考虑较少,对信息交流与沟通也只重视财务会计信息的交流与沟通,对管理信息和外在宏观、市场信息的交流与沟通认识不足.现有的内部控制规范从完整性来看,还远未达到社会主义市场经济对内部控制规范体系完整性的要求.

(二)内部控制目标定位有待提高

内部控制目标是建立内部控制框架以及考核、评价内部控制的指导性参照物,内部控制目标的定位是构建企业内部控制系统的关键.COSO报告对内部控制目标定位范围较为宽泛,将内部控制目标定位于财务报告的可靠性、经营效率效果及法律法规的可遵循性、增加相关者利益价值,尤其是在经营效率效果、增加相关者利益价值方面.但从我国现有内部控制规范来看,内部控制的定位主要还是局限于保证财务活动有效进行、会计资料的真实、合法与资产的安全和完整方面.这不利于企业完善内部监控机制和提高经营管理水平.目标定位很低调,基本上是出于内部控制目标层次的最低层次,即操作层面,未将内部控制与企业目标相联系,不适应企业发展变化的环境需要和企业战略要求.

(三)内部控制规范范围过于狭窄

COSO报告确定的内部控制五大要素是：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督.与之相比,我国内部控制规范的内容集中于会计领域,内容范围不宽泛.《会计法》、《内部会计控制规范》从会计控制角度规范内部控制,《独立审计准则》定位于企业会计责任.内部控制是一个由一组相互联系相互依赖的要素组成的复杂整体,会计控制只是内部控制的内容之一,但绝不是唯一内容.尤其是我国企业的发展有特殊的背景,内部控制要注重环境控制,应将企业的治理结构、文化理念、经营哲学等环境因素纳入内部控制的范围予以考虑.

(四)内部控制评价规范不健全

内部控制评价是对内部控制制度执行有效性的检测.对企业内部控制进行评价,应该执行哪些程序、遵循什么样的标准、用什么样的评价方式等都是需要考虑的因素.目前我国内部控制的评价体系尚未建立,已制定和出台的内部控制法规这方面的内容尚未作为主要部分予以重视.我国内部控制评价规范上的缺陷不仅不利于与国际接轨,而且与《会计法》相悖.为了保证内部控制的有效性,应建立一套完善的、符合实际的、具有可操作性的评价指标体系,内部控制制度在实践中才具有现实的可行性与有效性.

二、完善内部控制规范的对策

经济健康发展迫切呼唤加强内部控制.内部控制作为企业治理的关键环节和经营管理的重要举措,在企业发展壮大中具有举足轻重的作用.因此,必须认真梳理、总结、提炼我国内部控制规范,科学研究、分析国外内部控制规范的发展动态、框架模式和成熟实践经验,在此基础上加快我国内部控制规范建设.

(一)整合内部控制规范

为了改变我国内部控制规范建设中各自为政的现状,建议由财政部牵头,由企业内部控制标准委员会具体负责,对现有财政部、证监会、中国人民银行、国资委、上海证券交易所、深圳证券交易所等部门和机构制定出台的内部控制方面的规范、制度、指引等进行重新梳理和整合,统一内部控制的概念、目标、要素、原则、程序、评价标准等基本内容,制定出适用范围宽泛的内部控制整体框架,作为各类企业内部控制体系建设的参照标准.各部门或机构在履行其各自管理职能时,可以对管辖范围内的企业提出内部控制建设方面的具体要求,但建设内部控制所依据的规范框架应该是统一的.

(二)完善内部管理控制

经过多年的发展,内部控制涉及的领域已非常广泛,远远突破原来的内部牵制、会计控制的范围,几乎覆盖企业层面、业务层面的所有活动.特别是近年来,企业规模的不断扩大、经济全球化趋势加剧、消费者需求的多样化和技术的不断更新、企业组织形式的多样化、组织结构的复杂化、市场环境千变万化等因素,迫使企业需要对各个层次的管理者进行更多的授权.加强内部控制能有效降低企业分权管理所带来的潜在风险,提高企业的管理水平和管理效率,实现企业的战略目标和组织目标.所以,管理控制也应该是内部控制建设、评价和研究的目标和重点.内部会计控制在确保会计信息的真实可靠、资产的安全完整和防止舞弊欺诈行为等方面的确发挥了重要作用.但是随着企业环境的日益复杂,企业应该更加重视营运的效率效果,以增强企业长期竞争力.因此,内部控制规范的建设和完善不能仅局限于内部会计控制,而应该以内部管理控制为主导,构建内部控制规范框架.

(三)强化注册会计师审核

企业的经营管理活动,归根结底要通过财务报告来反映.抓住了财务报告内部控制这条主线,在一定程度上也就抓住了企业经营管理与内部控制的重心和主体.我国应强制规定企业管理层出具的财务报告,内部控制评价报告应由负责年终报表审计的注册会计师进行评审并出具鉴证报告.我国可借鉴美国上市公司监察委员会（PCAOB）和注册会计师协会（AICPA）关于财务报告内部控制评价的相关规定,企业审计应该包括财务报表审计和财务报告内部控制的有效性审计两个部分.独立审计师需要对审计工作进行计划,对企业内部控制进行了解,对控制的设计有效性和执行有效性进行评价,进而发表审计意见.

(四)建立内部控制问责机制

目前我国应该深入全面的进行关于管理层法律责任的立法及法律责任的研究,引入问责机制明确界定管理层对于财务报告内部控制中的责任,以及制定其有关违法行为的处罚措施,加大处罚力度.在明确管理层的法律责任这方面,我国可借鉴《萨班斯――奥克斯利法案》的相关规定,明确企业所有的收支活动都必须经过管理层和董事的合理授权.管理层应负责建立并评价企业的内部控制制度和程序是否包括了详细合理的记录,以准确公允地反映企业的资产交易和处理状况；内部控制是否能合理保证企业的管理层对公司的收支活动进行了合理的授权.明确确定财务报告内部控制责任主体是管理层,指明总经理和财务主管对财务报告内部控制负有直接的责任.我国法律还应细化对各种违法违规编制和提供财务报告以及内部控制报告行为的处罚条款,并加大处罚力度.对违法的单位和个人要严格追究当事人个人及其所在企业的民事及行政责任,情节严重的追究其刑事责任.建立一个明确的责任划分、衡量及惩罚标准并认真地付诸实践.

（作者单位：娄底市行政学院）