开办费税务处理与会计处理差异

一、开办费税务处理与会计处理差异分析

其一,开办费税务处理.2008年1月1日正式施行的新的《企业所得税法》第十三条规定,在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除：(一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出；(二)租入固定资产的改建支出；(三)固定资产的大修理支出；(四)其他应当作为长期待摊费用的支出.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十条规定,企业所得税法第十三条第(四)项所称其他应当作为长期待摊费用的支出,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年.在新的《企业所得税法》正式施行之后,2008年4月25日国家税务总局在其网站上,权威解答了网友提出的新所得税法实施过程中的相关问题.所得税司副司长缪慧频在回答网友关于“开办费税前扣除”问题时,答复：“新税法不再将开办费列举为长期摊费用,与会计准则及会计制度的处理一致,即企业可以从生产经营当期一次性扣除.”按此解释,开办费的会计处理与税法处理没有差异.但2009年2月27日颁布的《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)规定,新税法中开(筹)办费未明确列作长期待摊费用,企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除,也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理(即除已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出,其他应当作为长期待摊费用的支出,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年.),但一经选定,不得改变.企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费,也可根据上述规定处理.

其二,开办费税会计处理.根据《企业会计准则――直用指南》及其附录――“会计科目与主要账务处理”(“财会[2006]18号”)规定,企业在筹建期间内发生的开办费,包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时,借记“管理费用(开办费)”,贷记“银行存款”等科目.首次执行日企业的开办费余额,应当在首次执行日后第一个会计期间内全部确认为管理费用.这里的筹建期是指企业被批准筹建之日起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日的期间.结合“管理费用”会计科目的核算内容与主要账务处理可以看出,开办费的会计处理特点为：(1)改变了将开办费作为资产处理的作法.开办费不再是“长期待摊费用”或“递延资产”,而是直接将其费用化.(2)新的资产负债表没有反映“开办费”的项目,也就是说不再披露开办费信息.(3)明确规定,开办费在“管理费用”会计科目核算.(4)统一了开办费的核算范围,即开办费包括筹办人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等.新的《企业会计准则》规范了开办费的账务处理程序,即开办费首先在“管理费用”科目核算,然后计入当期损益,不再按照摊销处理.

二、开办费税务处理与会计处理案例解析

其一,根据税法与会计准则的规定,企业发生的开办费如果按照税法规定选定在开始经营之日的当年一次性扣除,则会计处理与税收处理没有差异,如例1.

[例1]A公司是2010年1月新注册的工业企业,1月份发生了开办费36万,按照税法规定选定在开始经营之日的当年一次性扣除,会计处理如下：

借：管理费用――开办费

360000

贷：

360000

至2010年1月末,结转期间费用：

借：本年利润

360000

贷：管理费用――开办费

360000

由于企业选定在开始经营之日的当年一次性扣除,因此会计与税收处理一致,无纳税调整项目.

其二,企业发生的开办费如果按照税法规定选定作为长期待摊费用处理时会产生会计与税法差异,以例2为例进行说明.

[例2]A公司是2010年1月新注册的工业企业,1月份发生了开办费36万,按照税法规定选定作为长期待摊费用处理,会计处理如下：

借：管理费用――开办费

360000

贷：

360000

至2010年1月末,结转期间费用：

借：本年利润

360000

贷：管理费用――开办费

360000

由于按税法规定企业选择作为长期待摊费用处理,根据税法规定,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年.因此2010年A企业允许在企业所得税前扣除的开办费摊销金额为36万÷3×11÷12等于11万元,会计处理与税法处理差异为36-11等于25万元,企业当期应交所得税调增数额等于25×25％等于6.25万元.会计分录如下：

借：递延所得税资产

62500

贷：应交税费――应交所得税

62500

同时2011年、2012年A企业会计上对开办费不再处理,而按照税法规定在2011年和2012年可以摊销开办费36万÷3等于12万元,会计处理与税法处理差异为12-0等于12万元,企业在2011年和2012年应交所得税调减数额等于12×25％等于3万元.会计分录如下：

借：应交税费――应交所得税

30000

贷：递延所得税资产

30000

2013年A企业会计上对开办费不再处理,而按照税法规定在2013年可以摊销开办费36万÷3×1÷12等于1万元,会计处理与税法处理差异为1-0等于1万元,企业在2013年应交所得税调减数额等于1×25％等于0.25万元.会计分录如下：

借：应交税费――直交所得税

2500

贷：递延所得税资产

2500

此外需要注意的是,当企业按税法规定选择开办费作为长期待摊费用处理时,筹建期如果为1个月,分期摊销计算尚较为简单；但如果筹建期为几个月,甚至更长,每月发生的开办费会计上在实际支出的当月记入“管理费用――开办费”,企业所得税汇算清缴作纳税调整时,按税法规定,以每月实际发生的开办费支出,分别调整再汇总调整数,计算较为复杂,为实际操作增加了困难.比如例2中如果A企业的开办费不是于2010年1月发生了36万元,而是于2010年1月发生12万元,2010年2月发生24万元,则按照税法规定,2010年A企业允许在企业所得税前扣除的开办费摊销金额为12万÷3×11÷12+24万÷3×10÷12等于10.33万元,会计处理与税法处理差异为36-10.33等于25.67万元,企业当期应交所得税调增数额等于25.67×25％等于6.42万元；2011年和2012年A企业允许在企业所得税前扣除的开办费摊销金额为(12+24)÷3等于12万元,会计处理与税法处理差异为12-0等于12万元,企业当期应交所得税调减数额等于12×25％等于3万元；2013年A企业允许在企业所得税前扣除的开办费摊销金额为12万÷3×1÷12+24万÷3×2÷12等于1.67万元,会计处理与税法处理差异为1.67-0等于1.67万元,企业当期应交所得税调减数额等于1.67×25％等于0.42万元.