谨慎性原则在会计工作中的运用

摘 要 ：本文从会计结构的角度,详细地论述了我国新会计制度采用谨慎性会计原则的必要性与可能性,以及谨慎性原则在我国现代会计中的运用；在采用谨慎性原则的同时,应防止过度谨慎的做法.

关 键 词 ：谨慎性原则　必要性　运用　过度谨慎

谨慎性原则又称稳健性原则,是指在处理企业不确定的经济业务时,应持谨慎的态度.也就是说,凡是可以预见的损失和费用都应予以记录和确认,而没有十足把握的收入则不能予以确认和入账.

谨慎性原则的提出,一是因为在企业的经营活动中存在着大量的不确定因素,会计人员在处理这些业务时,不得不经常面对它,并根据一定的标准对这些不确定因素进行估计.二是因为企业是一个独立的商品生产和经营者,它负有以自己的收入抵偿自己的耗费并保证企业顺利、稳定发展的责任.三是因为企业面临着一个有风险的市场,企业必须谨慎地处理一切经济业务,以保证企业在市场的动荡中立于不败之地.比方说,只要企业同其他企业有经济往来就有可能发生坏账：另外企业在经营中也存在资产过时削价处理和其他损失等情况.对于上述可能发生的费用和损失,在进行会计核算时,则应遵循谨慎原则,即将可能发生的损失和费用,预先估计入账,待费用或损失发生时,由于已经提前预计,就不会使企业经营成本造成忽高忽低的混乱.

一、我国的会计结构中包含谨慎性原则的必要性

(一)权责发生制原则中包含谨慎性原则

现代会计以费用和收入的发生为依据,进行期间损益的计算.现行的权责发生制会计是由确定性计算和非确定性计算构成的,其计算结果也自然包含着确定的数值和不确定的数值.预见计算时,会计人员必须选择特定的一个数值,如果是单纯的预见计算,从理论上来说就要使预计值和事实确定值的误差尽可能缩小,为此应选取中值.然而,会计只要以持续经营检测定为前提,在与利润分配的联系中就必须选择不使利润过大表达的数值.这种选择标准就是一种谨慎原则.在预见计算中采用谨慎原则时.预见计算带来的利润过小表达的可能性虽然很大,但它并不是有意识地谋求表达过小的利润.只要以权责发生制为前提,谨慎性原则就必然有一席之地.从理论上说,对资产减少的原因和将来支出的原因进行科学的调查研究,从中选择避免使利润过大表达的数值,是完全合理的.因此,只要会计计算中存在着预计因素,谨慎原则就是必要的.

(二)实现原则中包含谨慎原则

实现原则是指应在企业售出产品或劳务时确认营业收入的原则.实现原则最确切的意义是非资产或权利转变为货币,实现原则的本意是防止利润的提前记入和提前分配,因为任何提前记入和提前分配都会使企业有不确定性的风险.为了保护企业所有者利益,排斥这种不确定性风险,现代会计的计算结构采取了以权责发生制和实现原则为前提,以配比原则的形式,事实上已把谨慎原则渗透在会计框架中,并赋予它们合理的地位.这样一种会计计算框架的会计处理,人们都接受了,并不视为有意识地谋求利润过小的谨慎性原则.

(三)在会计处理方法的选择上也贯穿着谨慎性原则

在选择会计处理方法时,应根据企业自身的实际情况,在会计制度允许的范围内选择最有利于或最适合于本企业的会计处理的方法,这也是以谨慎性原则作为指导的.例如为尽早收回固定资产的原始投资,便于企业更新创造,折旧方法上以加速折旧法代替直线法；工程收益计算中以完工标准代替工程进度标准：销售收入确定以货款收回标准代替分期付款标准等,都体现了谨慎性原则.

(四)谨慎性原则的本质

第一,以保护企业为宗旨.谨慎的会计处理可以使企业在市场竞争中避免风险和损失,按谨慎的会计处理可能会与某些企业的厂长经理的短期利益发生冲突.在实行承包经营和企业中,某些厂长、经理总希望在任期内完成承包指标,出现了少计费用,多计利润的现象.但谨慎性原则是从风险上考虑保护企业的,在时间上尽可能快地将资产转化成费用,从收益中获得补偿.

第二,收入和费用的时间性分布.谨慎性会计处理原则并非从性质上否定某些收入和费用的发生和存在,而是通过谨慎的会计处理方法改变这些收入和费用计入各个会计期间的时间金额分布.例如：在折旧问题上.采用加速折旧法并非是对过去直线折旧法的否定,而是改变了每期折旧的金额分布,在固定资产使用前期分布以较大的折旧额,后期以较少的折旧额.

二、谨慎性原则在我国现代会计中的具体运用

(一)提取坏账准备

在商业信用的情况下企业的产品售后往往不能立即收到,而通常采用赊销方法,由于市场的变化,购货方存在着破产倒闭或其他情况,这些情况一旦发生将意味着货款可能无法收回,其直接后果将使企业的经营活动受到影响.为了避免货款发生上述情况.我国企业会计制度允许相应采用“应收账款余额百分比法”提取坏账准备金,以抵消企业可能发生的损失.

企业在提取坏账准备时,是在坏账损失尚未发生时,就预先提取.当然各企业的市场竞争地位不同,因而坏账风险不一.为此,有关制度对提取坏账准备规定了比较灵活的标准,即给予按应收账款年末余额的3‰～5‰的区间,由企业根据自身的实际情况做出选择.到期末时还要根据实际发生的坏账的情况对坏账准备金进行调整,所以一般不会因为提取坏账准备而影响费用的真实性.

(二)提取存货跌价准备

由于受到市场因素的影响,企业以前购进的存货的价值可能高于当前市价,造成企业面临潜在的存货损失.这时,可通过计提存货跌价准备,减少当期利润的办法来得到补偿.其具体方法有：运用“成本与可变现净值孰低”法,对期末存货按照成本与可变现净值二者之中较低者计价,即当成本低于可变现净值时,存货按成本计价；当可变现净值低于成本时,存货按可变现净值计价.“成本”是指存货的历史成本：“可变现净值”是指在正常生产经营过程中.以预计售价减预计进一步加工成本和销售所必须的预计税金、费用后的净值,并不是存货的现行售价.计提时,作增加管理费用,企业发生存货损失时,冲减存货跌价准备.如果市场物价持续上涨.允许采用后进先出法对发出的存货进行计价,后进先出法的优点是发出的存货成本最接近当期市价,不仅可以使存货的价值得到完全的补偿,而且由此计算出来的盈亏最能体现当期实际水平.

(三)计提固定资产减值准备

《企业会计制度》规定：企业应当在期末或者至少在每年年度终了,对固定资产逐项进行检查,如果由于市价持续下跌,或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致可收回的金额低于账面价值的,应当按可收回的金额低于账面价值的差额作为固定资产减值准备.这样固定资产减值大于固定资产折旧而在会计报表中未反映的减值额,《企业会计制度》给予了充分的考虑.同时将该部分减值额计人营业外支 出,使得虚增的资产和损益都得到了真实的反映.《企业会计制度》同时规定固定资产减值准备应按单项资产计提以及应当全额计提固定资产减值准备的情形,特别是按单项资产计提固定资产减值准备,防止了企业在计提固定资产折旧时走形式,缩小了企业利用固定资产折旧来调节利润的空间.

(四)计提无形资产减值准备

计提无形资产减值准备是会计核算制度根据会计形势发展的需要,特别是近期上市公司通过收购关联方无形资产交易来达到转移资产或增加收益等情形.《企业会计制度》规定：企业应当定期或者至少于每年年度终了,检查各项无形资产预计给企业带来未来经济利益的能力、对预计可收回金额低于账面价值的,应当计提减值准备.并规定了计提无形资产减值准备的情形：某项无形资产已被其他新技术所替代.使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响；某项无形资产的市价在当期大幅下跌.在剩余摊销年限预期不会恢复；某项无形资产已超过法律保护期限,但仍然具有部分使用价值：其他足以证明某项无形资产实质上已发生了减值的情形.由于无形资产较大一部分系新技术、新发明等更新周期较快的技术产品,其更新周期相对其他实物资产来说更短一些.无形资产入账时估计的摊销年限较难准确,因此无形资产减值准备的计提就显得尤为必要.同时无形资产计提时计入营业外支出不仅夯实了资产,而且也防止了利润的虚增.

(五)加速折旧

总的来说,我国不少企业的折旧率水平比较低,不能适应企业技术更新,发展生产的内在要求,为此现行《企业会计制度》在强调采用直线法计提固定资产折旧的同时,允许企业采用加速折旧法.其中原因有以下几点：第一,许多固定资产在使用初期效率高,生产能力大,早期的营业收入大,为做到收入与成本配比,就应让这些资产具有最大经济效用的早期多计提折旧；第二,因技术进步,固定资产的大部分价值应在短期限内收回；第三,加速折旧减轻了前几年的所得税负担,等同是国家为企业提供变相的无息贷款.有利于机器设备的更新改造；第四,1由于维修费会随着固定资产使用年数的增加而增加,在加速折旧法下,每年折旧和维修费用的综合相当于采用平均年限法.因此,允许一些行业,一些企业根据实际情况.可以在双倍余额递减法和年数总和法中选定一种方法进行加速折旧,是完全必要的,既体现了国家的产业政策,又可以促进经济的发展.

三、防止过度谨慎

谨慎性原则作为一种原则性规定,较为抽象,并带有一定的模糊性,存在着对这一原则滥用的潜在危险.例如.有时可能会把谨慎性原则理解成“宁可多计损失,不能预计收益”,导致对应当入账的收入不入账,对应当按规定标准计提的成本费用,故意扩大计提的范围和标准等.因此,应当对过度谨慎加以限制.事实上,会计准则内部也存在着相互制约的关系.可以参照权责发生制原则检查属于本期的收入和成本费用是否已经计入本期：按一贯原则检查计入成本费用的开支是否遵守了一贯的会计处理方法和程序.另外,还应在会计要素准则中具体规定谨慎性原则的处理方法,这样做,既可按国际会计惯例进行会计处理,又可防止对谨慎性原则的曲解和滥用,防止过度谨慎.

不可否认的是,谨慎性原则在我国会计实务上加以应用.应该说是对会计一般原则的认识和运用的一个突破,也是证明我国现代会计与国际会计惯例接轨的重要标志之一.