房地产业税收规避的

摘 要：房地产业是我国国民经济发展中的基础产业和支柱产业,不仅以其自身发展直接促进经济增长,还能有效地带动相关联的上游与下游产业群发展,拉动经济增长.与迅猛发展的房地产业相比,我国房地产业的发展却没有带来房地产税收的相对量增长,由利润“巨人”变成为纳税“矮子”, 其中税收规避是房地产业税收流失的重要原因之一.文章基于房地产业税收规避视角,对房地产业税收规避的含义进行分析,指出其是行为形式合法性、实质违法性的行为,必须加以规制,并结合目前房地产也税收规避的主要方法提出了相应的对策.

关 键 词 ：房地产业 税收规避 对策

中图分类号：F810.42

文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2014）10-095-02

房地产业是国民经济的重要产业部门,并随着工业化的逐步完成,成长为支柱产业.然而,在媒体所做的关于当前国内暴利行业的调查结果显示,房地产业以其无人能敌的利润连续几年高居榜首.这种超额盈利空间的形成,除了与政府提供的土地成本、投机操作的机制等因素有关外,税收规避是累积利润的重要原因之一.因此,对房地产业税收规避的法律对策研究显得尤为迫切而必要.

一、我国房地产业的主要税种

房地产税收是以房屋和土地为课税客体的税收体系.目前,我国对房地产业税收主要涉及以下税种：

1.房地产取得阶段主要有：印花税、契税、耕地占用税.

2.房地产转让阶段主要有：营业税、城市维护建设税、教育费附加、个人所得税、企业所得税、土地增值税.

3.房地产保有阶段主要有：房产税和城市房地产税、城镇土地使用税和外商投资企业土地使用费.

二、房地产业税收规避的含义

目前学界和国际组织大部分认为税收规避,是指不正当避税.国际财政文献局（IBFD）在1988年版《国际税收词汇》中将税收规避界定为：“在税收中,税收规避（oidance）是一个用来描述纳税人为减轻其纳税义务所作的法律上的安排.该用语通常含有贬义,如用来阐明纳税人利用税法的漏洞、模糊、不规范或是其他缺陷,对个人或商业事务进行人为的安排,以实现规避税收的目的.”{1}日本和我国台湾地区税法学者也大多明确认为税收规避是滥用法律以谋求不正当减轻租税负担的行为.如日本学者金子宏谓：““税收规避是指利用私法上的选择可能性,在不具备私人交易固有意义上的合理理由的情况下,而选择非通常使用的法律形式.一方面实现了企图实现的经济目的或经济后果,另一方面却免予满足对应于通常使用的法律形式的课税要素,以减少税负或者排除税负.”这一观点认为税收规避是形式合法但实质违法的行为,将税收规避与节税以及偷逃税行为截然分开.

房地产业税收规避即房地产业纳税人利用税法的漏洞、模糊、不规范或是其他缺陷,对个人或商业事务进行人为的安排,以实现规避税收的目的.在我国现行税制框架内,房地产业理论所得所需负担的综合税率最高可达61.48%.也就说,房地产企业如果依法纳税,就不可能成为利润最高的暴利行业.

三、我国房地产业税收规避的主要方法

1.利用成本膨胀法避税.成本膨胀避税法是指为使成本值最大化从而减少应纳税所得额,房地产企业在核算成本时通过各种非违法的手段调整或加大成本费用,从而减少应纳税额,最终达到降低税负的避税方法.

房地产企业利用成本膨胀法主要可以规避企业所得税和土地增值税.这种规避税收的方法在房地产企业运用相当普遍,据数据显示,一般成本膨胀率都在10%～15%之间,更有甚者达到20%～30%.

2.通过两次销售房地产避税.房地产销售所负担的税种主要是土地增值税和营业税,而土地增值税是超率累进税率,即房地产的增值率越高,所适用的税率也越高.因此,如果有可能分解房地产销售的,就有可能存在实施税收规避的空间,通过降低房地产的增值率,使房地产销售所承担的土地增值税就可以大大降低.有的房地产企业在简单装修上做文章,将其作为单独的业务独立核算,这样就可以通过两次销售房地产来进行税收规避.

3.转让定价避税.转让定价是关联交易规避税收最主要的方式,也是关联交易进行税收规避的核心问题.具体表现为：

（1）收入与费用的转让定价.如采用集团战略,利用关联关系承包或分包工程,如建设、装饰、建材、绿化和物业等,加大建筑安装成本,虚加工作量,减少或转移利润.

（2）转移利息负担.有些资金比较宽裕或货款来源较畅的企业,由于其税负相对较重,往往采用无偿借款或支付预付款的方式给其关联企业使用.这样,这部分资金所支付的利息全部由提供资金的企业负担,增加了成本,减少了所得税负.

4.利用现行税收政策的优惠进行税收规避.我国税法规定以不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险的行为,不征营业税；在投资后转让其股权也不征营业税.有的房地产开发企业利用该规定规避其应缴纳的营业税.如房地产公司事先成立了一个全资子公司,并将待售房产投入到该子公司,当出售房产时,将该子公司的全部（或部分）股权转让给写方.在该活动过程中,法律上公司名称和纳税主体的地位均未发生变更,子公司也只是改变,该房产的产权也仍然属于子公司.经济上房地产公司出售的仅仅是子公司股权,而没出售房屋,这样房地产公司应缴纳的营业税就成功地规避了.理论上讲,如果写方永久持有该房产或是继续转让子公司股权,那么,这部分房产应缴纳的营业税税金将永远沉淀下去.

四、房地产业税收规避形成的主要原因

1.纳税人受利益驱动.行为是受动机支配的,纳税人受利益驱动,有力图减轻直至排除其税收负担的本能是税收规避产生的主观原因.“等于成本+利润+税收”,从此公式可以看出,税收是的重要组成部分,在成本和保持不变的情况下,税收降低时,利润必然增加.所以,经济利益驱使企业采取减少纳税的行动,纳税人自然有规避税收义务的行为倾向. 2.税费繁多且重复课征.从我国现行房地产业涉及税种可以看出其税收名目繁多、累计税负高昂.现行税法规定对纳税人出租房地产所取得的收入既要征房产税（或城市房地产税）和营业税,又要征所得税；对房地产产权转让收入既要征收营业税,又要课征土地增值税.税种之间的交叉重复,不仅为纳税人的理解与执行带来困难,而且加大了税收征管成本.

3.缺乏与房地产税收法律制度相关的配套制度.房地产税收的有效征管是一项系统性工程,需要有完善的地籍管理和房屋产权管理制度作为支持.我国目前的财产登记制度不完善,私有财产登记制度不健全,严重影响了税收征管的力度,导致税源流失.同时,目前的房地产估价体系不能适应市场经济的发展,房地产估价制度不健全.为了有效地实行税收征管,我国有必要建立与与房地产税收法律制度相关的配套制度.

五、对房地产业税收规避的对策

1.确立税法基本原则――税收法律主义,依法治税.依法治税是依法治国的重要组成部分,是由税收的本质特性决定的.法治国家的依法治税更应强调依法治权.自觉遵循“无代表则无税”的指导思想,确立税法基本原则――税收法律主义,才能统率税收立法、执法、司法和守法整个过程的法律理念,才能真正实现依法治税.

2.建立房地产税收体系.建立以营业税、所得税、房地产税为主要税种的,符合房地产市场运行过程和市场行为的房地产税收体系.在房地产取得阶段不应课税,取得阶段主要是指取得土地的阶段,因为取得土地使用权时已交纳了土地出让金,如再对其课税将会影响土地进入市场流通.房地产开发阶段是房地产商品的生产过程,这一阶段也不宜课税,如果课税将会挤占开发资金,抑制房地产供给.房地产经营阶段应是设置房地产税收的主要领域,这一阶段是房地产价值的实现过程,可设置营业税、印花税、所得税、土地增值税等.对房地产保有阶段的税种设置应体现促进合理利用和节约房地产资源原则,课税对象应包括所有的土地和房屋,故开征房地产税和物业税.

综上所述,房地产经营阶段有营业税、印花税、土地增值税、所得税；房地产保有阶段有房地产税和物业税,这就构成了具有中国特色的房地产税收体系.

3.改革房地产产权登记制度.古今中外,地籍的产生都与赋税有联系,称之为‘税由籍而来,籍为税而设”.保证房地产税收顺利实施的重要前提是健全的房地产产权登记制度.建立房地产产权的公开查阅制度,辅以高效率的信息管理和高水平的房地产查勘手段,不仅可以避免房地产私下交易,更大大增强了税收制度的有效性.

4.健全房地产估价制度.健全的房地产估价制度,也是强化税收征收管理的核心.要以市场价值为计税依据设立专门的房地产评估机构,实行严密的财产登记制度；同时,税务机关从不同渠道搜集有关财产税、纳税人以及市场的信息,注重与各部门的协调配合,强化征收管理,堵塞税收漏洞,减少税收流失.

注释：

{1}国际财政文献局（IBFD）的定义原文是：For tax purposes,oidance is a term used to describe the legal arrangement of a taxpayer's affairs so as to reduce his tax liability. It often has pejorative overtones, where for example it is used to describe oidance achieved by artificial arrangements of personal or business affairs to take advantage of loopholes, ambiguities, anomalies or other deficiencies of tax law.

（作者单位：山西交通职业技术学院 山西太原 030031）

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