会计准则国际趋同经济后果文献综述

【摘 要】会计准则具有一定的经济后果.这是20世纪70年代至80年代西方会计学乃至经济学文献得出的一个重要结论.会计准则的经济后果,是指各种财富的转移是既得利益在不同利益集团之间的重新分割.而这种经济后果的表现是会计报告对企业、政府、投资人和债权人决策行为的影响.

【关 键 词 】会计准则；国际趋同；经济后果

会计准则显然会影响到计量的结果,因而也影响到相关各方的利益,作为一种公共和通用的会计准则,自然就有了经济后果.会计准则的制定对经济的影响或者说是会计准则的经济后果表现在三个方面：一是对财务报告等会计信息的接受者如公司股东和其他投资人、债权人的影响.针对不同的报告信息,使用者会做出不同的选择,实施不同的决策行为.二是对“搭便车者”的影响.由于会计信息是一种公共物品,在会计主体提供会计信息时,不仅法定使用者会获取信息,而且它的竞争对手、客户、供应商、雇员、相似度检测机构、媒体等非法定使用者也可无代价地获取信息.

目前,对于会计准则国际化进行探讨的文章逐步增多.尤其是2006年新会计准则的颁布掀起了我国会计准则国际趋同的新一轮研究.我国会计学者们对我国会计准则国际趋同的进程、障碍、趋同过程中应注意的问题、我国新会计准则中公允价值的运用、新会计准则引发的思考等问题进行了深入的探讨,有力地推动了我国会计准则的建立.

世界贸易的飞速发展和国际资本的快速流动将世界经济带入全球化的进程.会计作为国际通用的商业语言,在经济全球化过程中扮演着越来越重要的角色.经济全球化发展和全球资本市场的形成,必然要求会计国际化.并且,会计国际化的趋势也得到普遍的认同.会计国际化必然带来资源在全球范围的重新配置,从而影响各利益相关者的利益.我国作为以国际财务报告准则为基础制定本国会计准则的国家,会计改革的进程迫切需要准确把握我国会计准则国际化带来的经济后果.

从巴其阿勒的《簿记论》中关于物品计价“宁高勿低”的论述,到英国《公司法》中规定资产负债表必须“真实与公允”的思想,到美国会计准则制定机构对经济后果的直接阐述,都无一例外地表明会计准则是具有经济后果的,而会计准则国际化的经济后果便是影响经济资源配置,从而直接导致国际间财富的转移.从国外的研究成果来看,不仅从规范研究的角度证实了会计准则的经济后果学说,而且也从实证研究的角度证实了会计准则的经济后果.具体从以下几个方面展开研究：

会计准则国际趋同是为满足会计国际化的需要,旨在通过缩小各国国家会计准则之间的差异,以保障产生可比的公司财务报告来实现全球资源的优化配置.有关会计准则国际趋同的现有研究可分为如下三个方面：

（1）各国会计准则国际趋同实施的经济后果

IASB将IFRS作为“高质量会计准则”代名词的全球准则推行计划,促使各国统一采用相同的国际财务报告准则,引发了全球范围内关于高质量会计准则是否会导致高质量财务报告的争论（Ball et al.,2001；葛家澍,2002；刘峰,2004）.许多实证研究支持了质疑的观点（Gernon and Wallace,1995；Saudagaran and Meek,1997；Land and Lang,2002；Joos and Wysocki,2002）,Eccher and Healy（2000）对中国B股的双重披露研究是较有影响的研究文献之一,该研究认为国际会计准则并没有对中国会计数据起作用,他们将原因解释为尚处于转型经济的中国缺乏有效的控制和制度监督管理层在国际会计准则下公司财务报告的自由斟酌权.

（2）采用IFRS的经济后果的实证研究

采用IFRS,分自愿采用IFRS和强制采用IFRS.强制性采用IFRS不仅能够解决自愿采用IFRS研究中公司样本自选择的问题,而且可以研究不同经济环境下采用一套相同的财务报告准则的影响.这些实证研究大多以欧盟公司为研究样本,研究表明强制性采用IFRS的效果在不同国家、不同公司及不同投资者之间具有相当大的差异.从总体上,采用IFRS的经济后果的经验证据是混合的,原因是各个国家制度环境、公司报告动机不同,仅仅改变会计准则可能对公司财务报告起到有限的作用,甚至会产生并不理想的后果.

（3）有关会计准则国际趋同的争论

按会计国际化发展阶段可分为：①会计国际化争议阶段,关于会计国际化与会计国家化的矛盾争论,焦点在于会计国际化与执行国际会计准则所需的支撑环境的关系,仅靠各国会计准则形式上的趋同实现会计实质上的趋同是远远不够的.②会计准则国际趋同阶段,IFRS在全球推行并成为各国准则国际趋同的现实选择,尽管很少有理论或者证据能够评价会计标准孰优孰劣.

然而,IFRS趋同趋势被指仅仅局限于会计准则,却很少关注制度因素和市场力量在公司报告动机上的作用,单单的会计准则趋同并不一定必然地提高公司财务报告质量.Ball et al.（2003；2005）强调,各种制度因素决定了公司提供高质量盈余的披露意愿,这比单纯的会计准则更能解释各国会计实务和盈余质量的差异.

综上所述,各国会计准则国际趋同并不必然地实现公司财务报告实务在会计实质上的趋同,这取决于与其他支撑准则执行的本国制度环境是否形成互补性的关系及其制约下的公司财务报告动机.

我国关于会计准则国际化的经济后果的研究这几年在逐步增多.虽然我国在会计准则国际化的改革中体现了会计准则国际化经济后果的思想,但没有对会计准则国际化经济后果有全面完善的研究.具体相关研究成果有：

1.不同的角度对我国会计准则与国际财务报告准则的比较进行过研究

陆建桥关于我国中期财务报告会计准则的若干问题的研究；张林、候姑对我国所得税会计与国际财务报告准则比较；钱娟萍对中国借款费用准则与国际财务报告准则比较等.另外,还有实证的方式对不同准则差异性的研究：洪剑峭、皮建屏（2002）对国际财务报告准则与中国会计准则的有用性比较的实证研究；潘琐、陈凌云和林丽花（2003）对中国会计准则与FIRS信息含量的比较阅等. 2.针对中国会计准则国际趋同度的定量研究

王静和孙美华（2003）运用赋值分析法对比了我国2001年己颁布实施的会计准则与国际财务报告准则的基本内容,衡量了中国会计准则（2001）与际财务报告准则的趋同度.他们的方法是：首先,详细对比我国实施的各项则与国际财务报告准则的内容,确定各准则的对比点；其次,根据对比点的差异程度区分5种情况并赋予不同的分值,由此计算出各项准则的国际趋同程度；之后求出各项准则的国际趋同程度加权平均,也即是我国会计准则总的国际趋同度.

王新颖等（2005）根据赋值分析法研究了对我国会计准则（2003）国际化趋同度.结论如下：在我国已经颁布的会计准则中,与国际财务报告准则总体趋同为0.42,其中趋同度较高地占11.4%,中度以上趋同22.9%,较低的准则占11.4%.排除披露差异后总趋同为0.45.由以上数据可以看出我国会计准则在总体上与国际财务报告准则总体趋同情况为中度趋同,还存在一定差异.

王治安、万继峰和李静（2005）在国内首次将准则计量趋同与披露趋同区分开来,而且在欧氏距离方法的启发下,提出一种度量效果比欧氏距离法更好的“平均距离法”.通过采用了判定分析法和平均距离法,以中国会计准则（2003）和国际财务报告准则为研究对象,度量了他们之间的趋同程度.

纵观上述国内外的研究,可以发现：

1.对于会计准则国际化的研究一般是从会计准则经济后果性质角度,界定国际化会计准则的产权,从而使制定或采纳的会计准则对我国的国内利益主体受益最大,受损最小.

2.对会计准则经济后果的研究,国外分别从规范和实证的角度对其进行了研究,且主要集中在对会计政策选择的经济后果方面的研究.虽然国外已经采纳了会计准则国际化经济后果的观点但关于会计国际化经济后果还没有明确的研究成果.

3.我国对会计准则的研究大多局限于规范研究,借助于逻辑推理和主观判断,研究应该制定什么样的会计准则去规范企业的会计处理,而较少考虑会计准则的经济后果,即会计政策对企业管理者的决策行为有无影响,是否会影响企业的市场价值.用会计理论指导会计准则的制定必不可少,但制定的会计准则是否公平、有效必须经过实际调查才能下结论.