审计基础理体系

一、国内外研究情况

（一）哲学起点论 1961年莫茨、夏拉夫教授第一次以哲学的角度,科学地、系统地阐述了审计理论结构,研究提出：审计理论是以抽象科学为核心,包含哲学、检测设、概念、规则和实际应用要素的结构模式,即“哲学基础→公设→概念→规则→实际应用”.审计理论发展初期,这种观点受到尊崇,指导人们从哲学角度开展审计理论研究,弥补了早期系统审计理论研究的空白,但随着审计理论研究的进一步发展,这种观点的范围过于宽泛,内涵具有不确定性,导致哲学与审计理论其他部分的关系模糊不清.

（二）审计检测设起点论 1978年尚德尔教授认为审计理论应以审计检测设为核心,由审计原则、审计标准、审计结构和审计定理四个基本要素组成.即“检测设→定理→结构→原则→标准”.检测设是在长期审计工作实践中归纳总结出来的,不是审计实务的一般归纳总结,而是由定理、判断和推理构成的逻辑关系的高度抽象.它是开展审计工作的前提和基础,是审计理其他理论要素连接的纽带,也是建立审计理论体系的基础.审计检测设即使在审计理论中具有重要的地位,但是并不能推断出审计本质和审计目标等其他理论部分,而且审计检测设本身具有很强的主观性.因此,这种以审计检测设为逻辑起点的观点也是不合适的.

（三）审计对象起点论 持有这一观点的学者认为建立审计理论,首先应明确审计理论研究的对象是什么,只有明确了对象,才能区分审计与其他学科,进而才能进一步研究其他理论问题.因此,他们主张将审计对象作为审计理论结构的逻辑起点.但是对于审计对象本身,不同的学者可能有着不同的观点,即具有较强的主观性,此外,审计对象还受到审计目标和审计检测设的限定,有鉴于此,将它作为审计理论结构的起点是不恰当的.

（四）审计目标起点论 蒙哥马利提出以审计目标为核心,由审计准则、审计公设、审计概念和审计技术构成的审计理论体系结构模式,具体为:“目标→准则或标准→公设→概念→技术”. 审计目标是指审计审查工作所要达到的目的和要求.以审计目标为审计理论研究起点虽然日前运用比较普遍,可以将理论与实务结合起来,但审计目标强调的更多是实务,不能揭示审计本质.所以说,审计目标是从审计实务出发的,若作为审计理论的逻辑起点,可能导致审计理论结构不够完整,也会将具体审计工作起点与审计理论结构起点相混淆.

（五）审计本质起点论 20世纪80年代,汤姆李在《公司审计学》中提出审计本质与目标、审计概念和审计标准的审计理论结构；戴维弗林特在《审计哲学与原理》中提出了审计本质与目标、审计检测设、审计概念和审计准则的审计理论结构.两种框架都以审计本质为起点建立审计理论结构的框架体系.1991年蔡春教授在《审计理论结构研究》中提出以审计本质作为审计理论结构的逻辑起点的结构模式,并将审计理论结构分为审计本质、审计检测设、审计目标、审计信息、审计规范、审计控制六大要素,即“本质→公设→目标→规范→信息→控制”.审计本质作为审计理论结构的逻辑起点,符合客观规律,并且审计本质是审计区别于其他事物的根本属性,是审计实务的客观体现,不以人的主观意志为转移,也能把握住审计实务所体现的客观规律,从而建立更加科学的结构体系.但是审计本质是抽象化的概念,需具体涵义作为理论支撑.

（六）审计环境起点论 1997年刘明辉教授提出“环境与报告使用者→目标→公设→基本概念→原则→准则→程序→方法→报告”的结构模式.审计环境指影响审计的环境的总和,包括内环境与外环境.如特定的社会、政治、经济、文化环境等.审计环境制约着审计的发展,因此,以审计环境作为审计理论结构的逻辑起点可以体现审计发展过程的客观规律.但是审计环境复杂多变,单纯以此作为审计理论结构的逻辑起点显得过于笼统.

综上所述,国内外审计理论界对审计基础理论体系范畴进行了大量的纵深研究,偏重研究各范畴的内涵,甚至孤立地进行探索、研究,对各范畴相互之间的关系研究不够透彻,影响了审计基础理论体系的前后一贯.

二、审计两大基本职能论

（一）认证职能 不仅包括社会审计的鉴证职能,也包括内部审计和国家审计的评价职能；不仅包括财务审计职能,也包括绩效审计职能.有的学者认为审核、验证、评价才是审计职能,但是作为审计的基本职能,应当是比较抽象的,太过具体就很难概括审计的基础职能.因而,认证职能可以作为审计的基础职能.

（二）免疫职能 联系实际可分为三种含义：一是,防护、保健、预警；二是,怎么写作、建设、促进、咨询；三是,监督、制衡.审计活动不能仅仅体现在监督、制衡上,更应在强化认证的基础上,进行深入研究,充分发挥审计防护、保健、预警职能,及时发现经济运行过程中的各种风险,做好防御准备,以此提高经济效益和社会效益.若强调认证职能,而忽略免疫职能,就会影响经济建设充分发挥作用,不利于审计工作的良好发展；若只强调免疫职能,而忽略认证职能,理论上看,不仅会影响审计基础理论的建设,不利于形成全面的指导思想,也不利于指导审计工作.

综上所述,认证和免疫是审计的基本职能.认证是基础和前提,为免疫怎么写作,是免疫的手段；免疫是认证的出发点和落脚点,处于主导地位.两基本职能相互联系、相互补充.因此以审计基本职能为研究起点,建立前后一贯的审计基础理论体系是科学、可行的观点.

三、以审计基本职能为研究起点,建立前后一贯的审计基础理论体系

（一）审计基础理论体系 审计基础理论包括:动因、公社、对象、起点、职能、目标、结构等范畴,社会环境对这些范畴都有重大影响.审计基础理论是概念系统,包括一些相互联系、相互影响的范畴.我国审计理论界对审计基础理论体系诸范畴进行了大量的纵深研究,大都偏重于孤立地研究各范畴的内涵,对各个范畴之间的关系研究不够,未能建立前后一贯的审计基础理论体系.本文提出以审计基本职能为研究起点建立前后一贯的审计基础理论体系.研究起点应是事物内在矛盾的外部表现,是一把钥匙,通过它,才能由表及里,发现事物的内在矛盾,发现事物的本质.具体基础理论结构体系如图1：

（二）审计基本职能与审计体系的关系 由图1可以得出：审计理论体系是在一定的社会环境下建立起来的,它受到来自外部环境的影响和制约；且审计基本职能与理论体系的其他范畴有着密切联系,试述如下:（1）基本职能与社会环境.系统学阐述:功能指系统在特定环境中发挥的作用和能力,是系统外在表现,连接系统与外在的环境.审计职能也是如此,它连接审计系统与社会环境,体现审计主体、委托方、被审计者和其他有关方面对审计的要求,以及审计系统满足这些要求的能力,是要求与可能的结合.通过审计的基本职能,不仅可以了解社会环境对审计系统一些需求,还可判断审计系统适应社会需求的可能性. （2）基本职能与审计本质.通过职能研究本质是系统论的一般方法.基本职能是审计本质的体现.通过认证职能,体现审计认证会计信息系统、评价管理风险和经济效益的本质；通过免疫职能,发现审计的经济免疫系统本质.应将两者科学的结合起来,用以全面地反映审计本质.因而,提出“审计是以认证为基础的免疫系统”,既克服不能全面反映审计本质的缺点,又体现两种基本职能基础与主导的相互关系,可提高审计基础理论对实际工作的指导作用. （3）基本职能与审计对象.审计对象是审计职能的内容.审计系统通过审计职能,认证和免疫审计对象,从而与审计对象有着密切的联系.（4）透过基本职能研究审计动因.审计动因是社会环境与事物本质、职能的有机结合.审计基本职能能够体现审计本质,如果要研究审计产生与发展的基本动因,先要明确审计活动最初的职能是什么.审计认证职能来源于审计检查,因而审计产生和发展的基本动因是审计检查与监督为什么会产生、为什么会发展.因此要研究审计产生和发展的基本动因,就必须联系审计的基本职能.

审计基础理论体系是一个整体,要建立前后一贯的审计基础理论体系,就要把审计理论的各组成部分联系起来进行比较研究,就要从每一个具体的研究对象中渐渐地揭示出其内在的本质联系,从而发现各组成部分的矛盾,以及事物的本质和规律.

参考文献：

［1］李孝林等：《审计基本理论比较:前后一贯的理论比较》,立信会计出版社2009年版.

［2］李金华：《审计理论研究》,中国审计出版社2001年版.

（编辑 园 健）