对资产减值会计的

[摘 要]资产减值准则的出台,提高了会计信息的真实性、客观性和透明度.但实施中也存在利润操纵隐患,影响到会计信息的质量.本文就此加以分析,并提出进一步完善的建议.

[关 键 词]资产减值会计准则会计信息

为了进一步规范企业资产的会计处理和相关信息披露,2006年2月15日,财政部制定和颁布了《企业会计准则第8号――资产减值》.与以前计提的八项资产准备内容相比,新准则进一步扩大了减值准备的计提范围.这对于提高会计信息质量,规范证券市场信息的披露,促进资本市场的健康发展,保护广大投资者的切身利益具有积极的作用.同时,对我国会计与国际惯例进一步接轨,加快会计国际化也有着重要作用.但笔者认为,资产减值的会计处理在以下方面还存在问题,影响其应有作用的发挥.

一、资产减值会计存在的问题

1.滥用资产减值准备、进行利润操纵的隐患依然存在

虽然我国新颁布的资产减值准则对资产减值准备的缺陷与不足做了相关的修正和补充,但从整体来说,经营者利用资产减值准备来美化资产和经营业绩仍然有很大的余地.

(1)资产减值迹象的判断原则性较强,不具可操作性

新的准则对资产减值的迹象做出了明确规定,包括外部迹象和内部迹象.外部迹象是外界可以了解的,而其内部迹象,比如有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏；资产已经或将被闲置、重组、终止使用或者提前处置,这些是外界无法观察的,企业可以通过其自身掌握的信息来判断,而且报废、毁损的资产须经多个部门协同认定,大量的减值信息都在相关单位和部门会计报告披露以后才能掌握,资料的收集存在滞后性.可见外界达不到对企业的掌控.

(2)计提范围的差异客观形成了利润操纵的空间

新准则进一步扩大了减值准备的计提范围,适用于固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的投资以及除特别规定外的其他资产减值的处理,而存货、建造合同资产、生物资产和金融资产的减值,相关准则有特别规定的从其规定.也即新准则只规范长期资产减值的会计处理问题,流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题则由其他具体准则来规范.金融资产、递延税项资产和雇员福利资产以及特殊行业的资产也排除在准则的适用范围之外.这也客观形成了利润操纵的空间.

(3)资产减值准备的计提方法欠合理

按照准则的规定,企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备,对于数量繁多,单价较低的存货,可以按照存货类别计提存货跌价准备；与在同一地区生产和销售的产品系列相关,具有相同或类似最终用途或目的,且难以与其他项目分开计量的存货,可以合并计提存货跌价准备.一方面,存货品种很多,要逐一确认和计量存货的可变现净值,难度很大.另一方面,准则的这些规定给了企业一些灵活选择的空间,也不免给一些企业空隙可钻.固定资产也存在同样的问题.

另外,在计提资产减值准备时,对其确认和计量的标准很难把握,而其中的可变现净值、可收回金额等很大程度上依赖于会计人员的职业判断,专业判断本身就不存在绝对的标准,具有较大的随意性.这一判断的空间使企图操纵利润的企业有了可乘之机.

2.计提减值准备加大了企业会计核算的工作量,提高了会计信息的加工成本

确定资产预期的未来经济利益是计提资产减值准备的关键,然而,我国目前资产信息、市场机制尚不健全,在市场经济的条件下,每种资产没有统一价,完全由市场决定,而市场又是瞬息万变难以控制的,要准确地确定“市价(公允价值)”具有一定的技术困难.制度规定资产减值准备要逐项确认和计量,但企业要对成千上万资产的可变现或可收回净值逐一确认和计量难度太大.因此,资产减值准备在实际执行时,对其确认和计量的标准难以准确把握.

另外根据规定,如果企业有一项已计提减值准备的固定资产,则可能每年的折旧都必须重新计算.此外,根据税法规定,企业在计算所得税时要按税法规定进行纳税调整,如果企业计提资产减值准备的资产数量众多,此项对会计利润的纳税调整工作量也是非常大的.根据上述情况,企业要较好地计提资产减值准备,将使企业会计核算的工作量和成本大大提高.因此,计提减值准备加大了企业会计核算的工作量,提高了会计信息的加工成本.

3.减值准备不允许转回,影响了会计信息质量

原来的会计规范允许转回已经确认的八项资产减值损失.当资产的可收回金额大于其账面价值时,则以前期间已计提的减值准备应当转回,转回的金额不应超过原已计提的相应减值准备.但是从我国的实际运行情况看,目前的经济环境还不适宜广泛采用公允价值计量,因为普遍存在盈余管理现象,严重影响了会计信息质量.为了防止上市公司利用资产减值进行盈余管理,新准则改变过去的做法,明确规定固定资产、无形资产及其他资产(不包括存货、投资、建造合同资产、生物资产及金融资产)减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回,只允许在资产处置时再进行会计处理.笔者认为这一规定在一定程度上能遏制企业管理当局进行利润操纵,提高会计信息质量,但资产减值会计是对减值资产按照现行价值的重新计量,目的是反映企业的真实价值,其变动是正常的,若规定资产减值一经确认不得转回,也并非能提高会计信息质量,这只能是权宜之计.

二、完善资产减值会计的建议

会计上对资产减值处理的根本原因在于会计要素要为会计信息的使用者提供客观、有用的信息,即既要客观公允反映经济事项,又能够有助于会计信息使用者利用会计信息进行决策.而影响企业资产质量状况的因素是多方面的,既有内部因素又有外部因素,既存在客观因素又存在人为因素.因此,要解决资产减值准备计提中存在的问题需要从内部和外部同时着手,以提高资产信息的质量.

1.建立健全相关制度和机制

针对我国目前资产减值准备实施过程中的确认与计量难度较大,外部监管难度较大的弊端,进一步健全信息、等市场机制是当务之急.由国家相关部门建立资产信息平台,利用现代信息技术定期公布有关的信息资料.这样,既为企业计提资产减值准备提供依据,也为企业外部监管部门的再次确认增加权威性.

在资产减值转回方面,因为资产的本质特征是未来经济利益,如果未来经济利益增加了,那么就应该自然而然的确认减值的恢复.为了防止企业利用减值准备调节利润,对于什么情况属于以前计提减值准备的资产价值的回升,什么情况属于企业过去滥用谨慎性原则而转回的秘密准备,可以制定相关制度提供区分的标准.同时,应明确货币时间价值引起的资产减值变动不得转回减值损失.

2.加强内部会计控制

企业要全面掌握资产的质量状况,就得靠采购与仓储、销售与收款、投资与决策、基建后勤等相关部门建立一整套的内部控制制度,及时向财务部门反馈各类资产出现的问题与原因.这里尤其强调要加强内部会计控制.会计控制不仅具有规范企业会计行为、保证会计资料真实完整、防止并及时发现和纠正错误及舞弊行为等作用,更重要的是对于提升现代企业管理水平,实现企业经营目标具有重要的作用.这样才能保证各项资料的准确与完整,提供的财务数据真实可信,为资产减值准备的正确提取奠定基础.

3.实行财务人员严格自律性管理

计提资产减值准备要求财务人员具备一定的职业判断水平,首先要精通业务,胜任工作,这样才能保证会计信息的真实、可靠.这就需要企业、社会相关部门不断通过各种形式进行职业教育、培训,使财务人员逐步适应新的要求.在提高财务人员业务素质的同时,也要加强职业道德教育,对需要反映的经济业务的判断和表达,应当基于客观的立场,以客观事实为依据,实事求是,杜绝本位利益等诸多因素的影响.

4.强化相关主体的法律责任

目前一些企业在资产减值准备上做文章或对资产减值准备予以漠视,大大降低了企业的诚信度,而且也使会计的信誉备受挑战.这种情况很大程度上是由有章不循、有法不依或是执法不严造成的.要想真正规范企业会计行为,打击会计查重行为,就需要财政等监管部门对企业经常进行定期不定期的财务检查.对查出的违规、违法情况,追究相关人员和企业的法律责任,提高法规的严肃性与震慑力,保证财务数据的准确性.

[3]沈菊：资产减值会计信息中存在的问题与对策.现代财经,2006.10

[4]印巧云：资产减值准备的会计分析.会计之友,2006.11