中期财务报告的审计制度

[摘 要]我国上市公司的中期财务报告除特殊情形外,施行的是自愿审计制度.本文结合美国中期报告的审核制度,分析了我国中报审计制度的发展历程,并对于我国上市公司自愿聘请审计师对其中报实行审计的可能动机进行研究.

[关 键 词]审计制度中期财务报告　中报审核　审计动机

一、引言

与西方国家的中期财务报告复核制度不同,我国上市公司的中期财务报告实行的是审计怎么写作.在我国,上市公司必须披露中期财务报告,但并非所有公司的中期财务报告都需要接受外部审计师的审计.近年来,对中报的特定审计要求在不断发生变化,其主要围绕上市公司的再融资动机、利润分配、异常状况(包括特别处理和暂停上市)等方面展开(李爽等,2003).目前,在我国上市公司的中报审计实务中,除存在我国证监会规定的特殊情形要求强制审计以外,中期财务报告实行的是自愿审计制度.

二、中报审计制度的发展历程及现状分析

(一)美国中期财务报告(季报)的审核制度

按照美国证券交易委员会的规定,其上市公司应按季度编制中期报告,同时要求上市公司及时接受外部审计师对季报的审核.由此可见,美国的中期财务报告要求施行的不是审计而是审核制度.

按照相关规定,在美国审计师执行的中报审核.不需要对公司的内部控制作出评价、不需要对报表的交易数据和余额进行细节测试,所需证据相对较少.且审核报告不需对审核结果发表正式的审核意见.美国执行的中报审核程序的目的在于提醒会计师注意到那些对企业季度财务信息具有潜在重大影响的重要事项,并在有必要时执行进一步调查,以确保企业对外提供的季度信息合法、公允.因此.美国的中报审核提供的是一种消极保证.审计师所需要承担的责任范围比财务信息审计缩小很多.

(二)我国上市公司中期财务报告的自愿审计制度

按照我国《证券法》等的相关规定,上市公司必须披露中期财务报告.但中报并非都需要进行审计.应当说,我国对中报的审计要求在不断地发展和变化着,中报审计制度主要经历了如下几个阶段的发展：

1.中期财务报告非强制审计阶段

虽然从1994年开始.证监会规定上市公司必须要编制中期财务报告,但1994年和1996年的中报内容与格式信息披露准则都指明：“上市公司提供的财务报告,除特别情况外,无须经会计师事务所审计”.由于其并未指明何种情形属于上述规定中的“特别情况”,因此,可以认为在1997年以前.我国上市公司的中报处于非强制审计阶段.

2.中期财务报告强制审计的开始阶段

1998年6月18日,证监会明确规定对某些上市公司中期报告的审计要求,它明确规定：“上市公司的中期财务报告可不经过审计,但下列情形除外：(1)按照《股票上市规则》的规定公司股票交易实行特别处理的；(2)公司拟在下半年配股申报事宜的；(3)在中期拟定分红预案或公积金转增股本预案.并将在下半年实施的；(4)中国证监会或证券交易所确认应进行审计的其他情形.”因此,可以认为从1998年开始.我国证券市场实行了特别处理的公司和下半年拟配股的公司以及拟在中期进行分红或转增股本的公司都必须强制进行中报审计,对其他公司则没有强制中期审计的要求.

3.中期财务报告强制审计的规范阶段

2000年以后,中国证监会对中报的强制审计要求进一步予以了规范,主要包括：(1)在2000年6月证监会取消了对实行特别处理公司的强制中报审计的要求,而增加了对增发新股的强制中报审计要求.(2)在2001年,证监会规定目前已经在证交所暂停上市的公司,在申请恢复上市或向证交所申请宽限期的,其中报必须接受审计.(3)2001年3月,证监会放宽了对新股发行再融资的中期强制审计要求,对于拟在下半年配股和增发申报的上市公司,已不再强制进行中报审计了,只有其最近三年财务报告被出具非标准无保留意见,且发行申请于下半年提出的.或发行申请于上半年提出但预计发行时间在下半年的,才必须提供申请当年经审计的中期报告.(4)2001年7月.深圳和上海证交所均对中报审计问题做出了规定,增加了拟在中期分配方案中实施弥补累计亏损公司的强制中报审计要求.(5)2002年,中国证监会明确了上市公司拟发行可转换债券的巾报审计要求.

总的来说,目前我国上市公司的中报实行的是自愿审计制度,但特殊情形除外：其一,已暂停上市但经批准给予宽限期的公司中报必须审计；其二,最近3年财务报告被审计师出具非标准无保留意见审计报告,且配股、增发或可转换债券发行申请于下半年提出或虽然发行申请于上半年提出但预计发行时间在下半年的其中报必须审计：其三,在中期拟定分红预案、公积金转增股本预案或弥补累计亏损预案,并将在下半年实施的上市公司中报必须审计：其四,中国证监会或征交所确认应当进行审计的其他情形.

三、我国中报自愿审计的理论检测说及其分析

我国中期财务报告除特定情况外,属于企业的自愿行为,主要有三种理论检测说能够对其予以解释.分别包括写作技巧检测说、保险检测说和信号检测说.

写作技巧检测说认为审计需求是源于降低写作技巧成本的需要.经营者以企业法定写作技巧人身份独立自主地进行经营管理活动,写作技巧人实际上成为企业的“内部人”.而委托人(股东)只能通过股东大会或写卖股票对企业进行控制和施加影响.委托人和写作技巧人都是最大合理效用的追求者,他们各自的利益目标并不一致.委托人为了使写作技巧人期着自身的方向努力需付出写作技巧成本.写作技巧成本的存在,为利用企业写作技巧关系双方的利益博弈来解释自愿审计行为产生的内在动因提供了理论基础.

随着资本市场的发展.并受到民事法和证券法修订等因素的影响,从20世纪60年代中期以来,在西方出现了“诉讼爆炸”现象,投资者对审计师频繁地提起诉讼.在这种严峻的执业环境下,一种解释独立审计需求的新理论检测说――保险检测说开始兴起.在该理论下,审计被认为是一种保险政策,通过转移部分期望损失给审计师,从而减少其他利益相关者的期望诉讼损失.这时,审计费用相当于保险赞用,分散风险是自愿审计产生的原因.

由于资本市场存在着信息不对称,投资者不能充分了解企业的信息,无法正确判断公司业绩.难以辨别公司的优劣,因此,上市公司会采用某种成本较高但又能支付的信号.如自愿购写中期审计向市场传递财务信息可靠的信号,以影响投资者的价值判断.中期财务数据更为及时.但其可靠性相对于年报而言通常更差.同时普遍的盈余管理行为降低了财务报告的可靠性.业绩好的公司更有可能被怀疑有盈余管理行为,投资者对怀疑存在盈余管理的公司将会予以更低的估价.因此报告较高中期业绩的公司有更强的动机自愿购写中报审计以向投资者传递财务报告可信的信号.

首先,在我国,由于上市公司中存在严重的内部人控制问题,股东对经理人的监督需求通常无法通过董事会转化为上市公司的审计监督需求.而在存在强势大股东的情况下,大股东又可能会利用自己的控股地位侵占中小股东利益.这样,董事会为大股东所操纵.使其不会自愿聘请外部审计师对其道德风险问题等进行监督.可见,我国上市公司对委托写作技巧中的道德风险进行约束的审计监督需求较弱,因此从写作技巧检测说的角度难以解释我国上市公司中期自愿审计动机.

其次,对于保险检测说,审计保险价值的存在需同时满足两个条件：一是信息使用者能够具有向审计师提起民事诉讼的权利：二是审计师具有相应赔偿能力.受害人能够取得相应补偿(wallace,1987).但在我国,事务所民事赔偿制度的不健全使得投资者实际上缺乏对高质量审计的保险需求.而又由于我国会计师事务所多为有限责任公司制,其注册资本远远不能弥补因虚检测财务报告、审计报告给投资者造成的巨额损失,使得投资者几乎不可能从事务所获得因财务报表虚检测陈述而造成的投资损失.因此在我国,审计基本没有保险价值,上市公司通常没有来自于中期报告保险需求的自愿审计动机.

最后,与财务报告未经审计相比,公司自愿聘请审计师对其财务报告进行审计这一行为本身就是信号,意在表明自己与众不同.事实上,在自愿审计的情况下,由于公司可以自行决定是否接受审计,因此,与强制审计相比.自愿审计这一决策行为就是信号.

四、结论

对于我国上市公司中报自愿审计制度的三种理论检测设,自愿审计动机与审计需求的信号检测说有着更为紧密的联系.上市公司自愿接受中报审计的动机很可能是向财务信息使用者发送信号,从而影响其决策.当然,尽管上市公司自愿购写审计怎么写作对其中报进行鉴证,但自愿审计动机却并不一定是对高质量审计怎么写作的需求.应当说,强制审计或自愿审计的形式并不是影响审计质量的决定因素.究其根源,是上市公司对审计怎么写作质量的需求影响了审计怎么写作质量的供给.