资产减值与盈余管理

【摘 要】本文在对资产减值准则下盈余管理概念分析的基础上,从上市公司内部及外部相结合研究利用资产减值进行盈余管理的根本原因,找出有效的规范盈余管理的方法提出了几点相应的建议.

【关 键 词 】资产减值；盈余管理；上市公司

一、资产减值与盈余管理概念与相互关系

（一）所谓资产减值是指资产的未来可收回金额低于其账面价值时减计资产的会计处理.根据《资产减值》准则的规定：企业应当定期或者至少于每年年度终了,对各项资产进行全面检查,并根据谨慎性原则的要求,合理地预计各项资产可能发生的损失,对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备.

（二）盈余管理是企业管理当局迫于相关利益集团对其盈利预期的压力和自身对利益最大化的追求,为了得到满意的财务会计结果,在遵循会计准则的基础上,通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整,从而使财务会计报告盈余达到其期望水平的行为.

（三）资产减值与盈余管理之间有着互动的关系,一方面资产减值理论与盈余管理之间存在互相利用、互相制约的关系,另一方面又存在相互促进的关系.

1.资产减值与盈余管理相互制约、互相利用

会计准则的制定机构之所以要制定有关资产减值的相关制度,是从保护投资者、社会公众等众多企业的外部利益相关者的利益出发而制定的.更多的考虑的是准则的科学性和适用性,并不是为了防止盈余管理而制定的.而企业的管理当局则是为了实现各项管理目标、维护自身的利益这一角度出发的,更多考虑进行盈余管理和合理地在会计准则规定的范围内进行经营活动所获得的利益,哪个获得的利益更大就会采用哪种行为方式.因此资产减值准则和盈余管理会在现实的环境中不断的较量,相互制约互有长短.

2.资产减值与盈余管理相互促进

资产减值理论与盈余管理相互促进,不断的发展和完善.一方面,资产减值准则并不会完全消除盈余管理的行为,反而可能会导致过度的盈余管理的行为,从而进一步促进资产减值理论的不断发展和完善.企业进行盈余管理时,如果它们所提供的各种会计信息缺乏真实性和可靠性,这就给我国会计准则的制定机构提供了多种实践依据,从而促进我国资产减值准则不断完善.另一方面,资产减值准则的不断完善和发展又会促进企业采用新的盈余管理行为.

二、资产减值与盈余管理问题的分析

(一)资产减值会计问题

1.利用资产减值进行利润操纵.资产减值会计一直都是上市公司进行盈余管理的重要工具,新的资产减值准则虽然关掉了企业通过长期资产进行利润操纵的大门,但是企业仍然有其他的选择进行盈余管理.

2.可收回金额的计量存在一定的主观性和操作难度.新准则借鉴了国际会计准则的做法,根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来流量现值两者之间较高者确定.但是笔者认为,目前中国的市场环境并不是很健全和完善,公允价值很大程度是靠人为判断.

3.减值不得转回导致资产计价不够真实.新的会计准则规定,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回,这违背了会计上的真实可靠性原则.

(二)盈余管理问题

1.利用会计政策

利用会计政策是最常见也是最原始的盈余管理方法.首先,现行会计政策是以权责发生制为基础的,这样就有了许多待摊项目和应计项目,企业可以通过提前确认收入和递延确认费用来调高利润,也可采用相反的方法来调低利润.其次,会计准则存在多种被选方案,管理人员可根据自己的利益要求进行适当的选择,如固定资产可采用直线折旧法、加速折旧法,存货可用先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等,而采用不同的方法计算出的会计盈余是不一样的.由于会计政策及会计估计具体执行时的人为可选择性,给上市公司留下了极大的盈余管理问题.

2.利用关联交易

关联方交易一直是上市公司常用的手段之一,关联方间的购销、租赁、股权转让与置换、资产转让及收购、担保抵押和资金占用等都是过去很长一段时间上市公司进行盈余管理的形式,一些形式也将继续延用.由于我国上市公司多系国企改制而成,改组上市后与母公司、子公司、附属公司及联营公司之间普遍存在着千丝万缕的关联关系和关联交易.

新准则在债务重组和非货币易、企业合并中均引入公允价值计量模式,使得关联交易更加有利可图.而上市公司采取非关联化手段的原因,一方面是因为关联交易一直是各方监督的重点,即使再隐蔽的手段也难免被揭露,所以上市公司也有意将关联交易非关联化.另一方面是因为新准则修改后的导向.如新企业合并准则,将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并,前者合并时使用账面价值处理,后者合并时使用公允价值处理,同样是出于操控利润的目的,但上市公司很可能隐瞒合并双方的真实关系.

三、完善资产减值与盈余管理的建议

(一)完善资产减值的判断标准,增强其可操作性

新资产减值准则在资产减值迹象的判断标准上更加的详细,但是却在很大的程度上依赖于会计人员的职业判断,因此还要不断推进准则的标准化处理,最终增强制度的可操作性.在这一点上,可以借鉴国际会计准则,它对资产减值的规定比较具体,而且操作性比较强.同时,也要结合我国的实际情况,出台一些指导性的规定和标准,这样就可以配合新准则来进一步的规范企业的行为.另一方面,会计准则制定部门应当谨慎赋予企业资产减值政策的选择权.在我国目前的证券市场下,由于公司治理结构、准则本身的不完善,以及会计信息市场的不完备,有许多研究都表明某些企业把这种选择权当成调节盈余的机会,违背了资产减值准则颁布的初衷,造成了市场资源的错误配置,所以在现行不成熟的市场机制下适当赋予企业政策的选择权是很必要的.

(二)提高确定公允价值的科学性

新准则引入了公允价值,但目前我国的市场经济还不是很发达,证券市场也不够发达,没有成熟完善的经济环境来保证公允价值合理的确定,同时在具体的实务操作中,在选择估计模型和相关参数时,新准则也没能明确规定.因此我们在提高公允价值的科学性时可从以下两个方面入手：

1.在选用公允价值时要谨慎.公允性难以保证的原因之一是经济环境和其它各种条件尚不成熟完善.这是一个客观因素,在短时间内我们并不可能为公允价值的应用创制一个成熟完善的经济环境,所以我们只能在特定领域并且条件成熟的情况下来应用公允价值,对于公允价值在资产减值会计中更是应该谨慎地使用.尤其在判断某些投资性房地产、金融资产、生物资产等资产是否减值时,要谨慎使用公允价值.

2.借鉴国外经验.美国财务会计准则在确定资产的公允价值方面出台了一定的计量准则,我们可以借其经验,同时在实践中不断的摸索,最终提高其科学性.判断公允价值是否减值,是一个技术问题,如果会计人员对这一判断标准达成共识,即他们对所有同勉的资产价值的判断误差达到极小,甚至消除,那么就能提高资产减值会计信息的可靠性.