新会计准则下公允价值的应用

摘 要 ：从公允价值的内涵和公允价值在新会计准则下的应用现状入手,分析了公允价值计量在实际运用中尚存在的问题,提出了公允价值计量在新会计准则下的应对策略.

2006年2月15日,财政部颁布了新的《企业会计准则》,其中十八项准则在计量中涉及到公允价值.新会计准则与旧准则相比,最大的亮点是公允价值计量属性的重新引入,目的主要是为了与国际会计准则趋同,但也保持了一定的中国特色.实施新准则体系已6年,讨论公允价值计量在会计事务中的认可度、实施效果、产生的问题以及对策,对公允价值理论研究和事务指导都具有重要意义.

一、公允价值的内涵

我国新会计准则将公允价值定义为,在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额.目前国际会计准则委员会（IASC）在IAS32《金融工具：披露与列报》中将公允价值定义为,在公平交易中熟悉交易情况的有意愿的各方交换资产、清偿债务和被授予的权益工具可以被交换的金额.这两个公允价值定义很类似,都强调了公允价值是在公平交易中产生的,都暗含着公允价值是一种以市场为参照基础的现行交易的估计.但是,他们都没有明确主体是在购写亦或出售资产；债务清偿的指向也不明确.

按照FAS157,公允价值是指计量日市场参与者之间的有序交易中,出售资产收到的或转让负债支付的.FAS157明确指出,公允价值计量的目标就是确定计量日出售资产收到的或转让负债支付的,即脱手.

从公允价值的定义可以看出,采用公允价值计量的交易或事项至少要有以下三个特征.一是双方的交易是自愿的；二是这种交易是公平的,包括市场地位平等和公平；三是双方掌握的交易信息是对称的.因而这种交易必然依托一个充分开放的、有序竞争的、活跃的市场.在“基于价值会计”体系中,公允价值是会计计量力图实现的一种理想目标（即“真实公允地反映特定时点企业各项资产和负债的真实价值、真实公允地反映特定期间企业的真实经营成果”）,它体现了“真实与公允”的会计理念对采用各种计量属性进行会计计量的一种约束和要求.在“基于价值会计”体系中,公允价值不适合被定位成一种复合计量属性,也不适合被定位成一种具体会计计量属性.

二、公允价值在新会计准则应用中存在的问题

(一)市场环境不完善,公允价值确认具有不确定性

公允价值需要的市场环境是近乎完美的市场,它要求交易双方的信息对称,这样才能使交易的与公平保持一致.而目前我国的市场环境尚不完善,交易双方的信息不对称.在如此条件下确认的公允价值具有极大的不确定性,有可能影响企业资产或损益计量的真实性和可靠性.目前,实行公允价值计量面临的首要问题,就是如何以最合理的渠道和方式取得公允价值信息,以保证相关会计信息的可靠性,避免主观因素对企业财务信息产生影响.

(二)公允价值相关信息披露不完善

公允价值的优势在于能提供最相关的会计信息,而这种相关性是建立在一定前提下的,如果不能相对准确地估计公允价值,不仅信息可靠性无从谈起,就是相关性也会大打折扣.在我国目前市场体系不甚完善的情况下,进行公允价值估计本来就存在一定难度,有很多准则及其指南用到公允价值,但在计量中没有进行具体规范及相应披露,容易造成较大的操纵空间.此外,各准则间的披露要求也存在不一致.

(三)公允价值有可能成为利润调节工具

公允价值的变动计入当期损益,改变了通常的收益观,企业可能会利用会计计量属性的这种选择权,以新的盈余管理手段来创造账面利润,如非货币性资产交换方面.新的《非货币性资产交换》会计准则还规定,对于非货币性资产交换,应当将换出资产的公允价值与其资产账面价值的差额计入当期损益.企业的控股股东很可能会出于维持公司业绩或者配股的需要,通过与企业以优质资产换劣质资产的非货币性资产交换,来改变企业的当期损益,从而达到提升公司利润的目的.债务重组方面,新准则明确肯定了债务重组利得可以计入当期损益,公司通过债务减免或重组所获收益计作当期营业外收入而进入利润表,成为利润来源.这样,公允价值的确认也就难免会成为利润操纵的工具.

(四)会计人员素质偏低

会计人员素质高低是影响公允价值确定的重要因素之一.近几年来,我国会计人员的总体素质有所提高,但是会计人员的知识结构、学历结构和业务水平参差不齐,整体水平偏低.不少会计人员法制观念和职业道德观念淡薄,从而严重影响了会计信息质量.另外,长期以来,我国会计人员习惯于按照会计制度的要求进行会计核算,职业判断能力较弱,而公允价值的运用需要会计人员具有较强的职业判断能力.

三、完善公允价值在新会计准则中应用的对策

(一)完善公允价值应用的市场环境

为了更好地推广公允价值,应建立和完善公允价值应用的市场环境.存在活跃的市场是公允价值应用的前提条件,应努力建造与公允价值相适应的市场环境,努力培育各级市场,包括生产资料市场和二手交易市场.进而使公允价值的取得更客观、更直接.在社会主义市场经济逐步建市与完善过程中,就有必要建立与健全与之相适应的各种市场体制.

(二)规范公允价值运用的法治环境

完善法制环境,健全法律、法规对会计舞弊法律责任的规定和惩罚机制,尽力避免给那些利用公允价值进行会计舞弊者留下操纵的空隙；加大监管力度,加强国家监督机构,证监会,国家审计部门和财政部门对会计舞弊的监督,除了进行不定期的抽查以外,还要充分调动稽查力量,严惩舞弊现象.

(三)加强公允价值信息的披露

随着公允价值在会计领域的广泛运用,需要在会计报告中增加对公允价值的披露,我国会计标准对公允价值的计量和披露尚未形成具体的规范.给注册会计师的审计工作带来困难,也加大了审计风险.要求审计人员充分考虑到可能影响公允价值计量的因素,对公允价值计量过程进行科学测试.同时,需要对实施公允价值计量的人员进行业务培训,提高这些人员职业判断能力和专业水平,积累更多的经验.

(四)畅通公允价值获取渠道,完善公允价值股价体系

一是完善市场报价机制,建立真正的市场运作体系.现行市价是公允价值最直接、最可靠的表现形式.因此,如果能够从市场直接获得大部分资产和负债的公允价值信息,这将是降低公允价值应用成本和改善公允价值应用环境的最有效的方法.我国应积极完善各类市场,包括商品交易市场和资产市场,使其建立活跃的市场报价制度和交易体制.二是建立一个统一、完善的公允价值计量指南.由于公允价值的确定需要职业判断,因而我国在制定公允价值应用的相关规定时是偏向原则导向的.这就使得我国对于公允价值的规定存在着原则导向的主要缺点―过于简单概括,缺乏具体的执行指南.这造成了我国企业难以准确把握公允价值的确定方法和计量程序.

(五)深化公允价值理论研究,提高会计人员专业素质

在公允价值准则中,我们应该对公允价值的基本定义、如何计量、适用范围等问题进行详细的规定,其他准则按照此统一思想进行具体的规定.一方面,企业应注重加强对会计人员进行专门的公允价值的知识培训,为公允价值的采用创造良好的基础条件；另一方面,会计人员自身要紧跟时代的步伐和形势的发展,不断更新观念,多关注公允价值知识的更新和发展,提高自身的业务素养.

公允价值在我国的推行是一个长期的过程,不仅需要完善市场环境,制定相关的操作规范,而且要不断提高会计人员的道德素质和职业技能,使公允价值能够得到更合理地应用.随着我国对资本市场、资产评估业等的进一步规范和建设,公允价值必定会在会计核算中发挥更大的作用.