关于企业中投资性房地产会计准则的问题

【摘 要 】随着经济的发展和投资观念的改变,将房地产作为一种投资手段,已是非常普遍的经济现象.近年来,这种投资行为也逐渐在我国的一些企业中流行,甚至成为一些企业新的经济增长点.

【关 键 词 】投资性房地产；公允价值；财务指标

投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产.投资性房地产在用途、状态、目的等方面与企业自用的厂房、办公楼等作为生产经营场所的房地产和房地产开发企业用于销售的房地产是不同的.投资性房地产是一种经营活动,主要形式是出租建筑物、已出租土地的使用权,这实质上是让渡资产使用权而取得的使用费收入.投资活动的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权,其目的是为了增值后转让赚取增值收入.公允价值,是指在公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换的金额.公允价值计价,使投资性房地产公司的巨额资产浮出水面,净资产值将会得到较大幅度的提升,同时,公司对于市场的依赖更大.而在后续计量中,以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益.

一、投资性房地产的初始计量

（1）外购的投资性房地产.对于企业外购的投资性房地产,只有在购入房地产的同时开始对外出租或用于资本增值,才能称之为外购的投资性房地产.企业购入房地产,自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的,应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产,自租赁期开始日或用于资本增值之日起,再从固定资产或无形资产转换为投资性房地产.（2）自行建造的投资性房地产.企业自行建造的房地产,只有在自行建造或开发活动完成的同时开始对外出租或用于资本增值,才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产.企业自行建造的房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的,应当先将自行建造的房地产确认为固定资产、无形资产或存货,自租赁期开始日或用于资本增值之日起,从固定资产、无形资产或存货转换为投资性房地产.

二、采用公允价值计量模式进行后续计量的投资性房地产

企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得,才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产,应当同时满足下列条件：第一,投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场.第二,企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计.

三、公允价值计量模式对投资性房地产会计信息的影响

1．增强投资性房地产会计信息的相关性.对于投资性房地产,我国原来的处理是,把其作为存货、固定资产或无形资产核算,对后两者要按期计提折旧或摊销,这样其账面价值在逐渐减少,而事实是近年我国房地产快速上涨,有的甚至上涨几十倍,我们按原来的核算方法不能反映企业资产的真实价值,不利于会计报表使用人对企业做出准确的评估,那么在采用公允价值计量投资性房地产后,会计报表可以实时的反映出企业资产的市场,增强了会计信息的相关性,真实满足报表使用人的需要.

2．增强投资性房地产会计信息的可靠性.在增强相关性的同时,我们还要考虑投资性房地产的公允价值是否可靠,我国新的会计准则对判定投资性房地产公允价值的标准比国际会计准则更为严格,其要求公司应从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计,不允许公司采用评估手段,确定投资性房地产的公允价值,这样的规定使公允价值的取得更有依据,不容易引起争议.

3．增强投资性房地产会计信息的可比性.新的会计准则中,对投资性房地产按国际目标会计准则的形式单独核算,同时又规定了严格的前提条件,这既与国际会计准则趋同,又适应我国的国情,也增强了会计信息的可比性.

四、公允价值计量模式对企业财务指标的影响

因为投资性房地产的公允价值要随市场变化而上下波动,这样势必会给企业总资产、净资产、利润、净资产收益率等重要财务指标带来影响.最初采用公允价值模式时,由于近年我国房地产的大幅上涨,现在的市场是取得时的几倍甚至几十倍,这使企业总资产、净资产大幅增加,但是由于新准则规定自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产时,转换当日的公允价值小于原账面价值的,其差额计入公允价值变动损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的,其差额计入资本公积――其他资本公积,这样投资性房地产溢价部分就不会增加企业利润,但会大幅增加所有者权益,导致净资产收益率大幅降低,其他相关指标也会出现大幅波动,而在后续计量中,由于不计提折旧和摊销,则会增加利润,又因为后续计量中公允价值变动损益都被计入利润,如果公允价值随市场下降,则又会引起资产和利润的减少,这样导致利润随房地产市场的波动而变化,但却不会带来实际的流.采用公允价值后,利润的信息含量更加丰富,房地产的市场成为利润波动的重要因素,增大经营成果的不稳定性,也影响到许多重要的财务指标变化,这些都会影响报表使用人对企业价值的判断,也增加其分析财务报告的难度.

五、公允价值计量模式对企业纳税的影响

“企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关,有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或预测.”相关性是企业基本准则对会计信息的质量要求之一,因而历史成本不再是唯一的主要计量属性,公允价值被正式引入我国会计准则体系.与国际财务报告准则相比,虽然我国的《投资性房地产准则》增加了采用公允价值模式的前提条件,即只有在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,才可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量,限制了采用其他的估值技术来确定公允价值.但公允价值计量属性的启用,必然使其在不同会计期间的价值产生变动.公允价值的引入在《投资性房地产准则》中会对当期损益产生影响的情况主要有：一是将投资性房地产转换为自用房地产,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益.二是将自用房地产或存货转换为投资性房地产,公允价值小于原账面价值的差额计入当期损益.公允价值大于原账面价值的差额计入资本公积,而处置时需从资本公积转入当期损益.三是期末计价时,投资性房地产应按当日的公允价值调整账面价值,差额计入当期损益.《企业会计准则――基本准则》中明确规定企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告,而税法的理念则是强调收付实现制,即以企业实际产生的流为征税依据.当会计和税法规定存在不同观念时,税金的计算应遵循税法规定,对会计利润进行纳税调整.所以在成本模式下,对已出租的建筑物或土地使用权可以计提折旧或摊销,现行税法规定当期计提的折旧费用和摊销费用可在税前全额或部分抵扣(超过税法税前扣除标准需作纳税调整)；企业采用公允价值模式计量的,则不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,也就享受不到税前抵扣的优惠.

《投资性房地产》采用公允价值模式计量是为了与目标会计准则趋同,采用公允价值模式也能更真实的反映企业在市场中的价值,但是,对于投资性房地产的公允价值计量,我们还需要继续探讨,对其中的一些概念、方法还要有更细致、更有操作性的规范,减少企业采用公允价值模式的一些顾虑.同时我们也要看到公允价值随着市场变化而波动,给企业带来的影响只能改变企业资产账面上的数字,并不能改变企业的核心盈利能力,公允价值的波动最终还是要回到自身真实的价值上,所以企业要想得到认可,还是要靠实实在在的经营,才能让自己的企业立于不败之地.